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企业破产清算中应关注的税收问题 作者：赵国庆 在 《 财 政 部 国 家 税 务 总 局 关 于 企 业 清 算 业 务 企 业 所 得 税 处 理 若 干 问 题的通知》（财税〔2009〕60 号）中提到， 企业应进行清算所得税处理 主要包括以下两种情况：（一 ）、按《公司法》、《企业破产法》等规 定需要进行清算的企业；（二）企业重组中需要按清算处理的企业。而 各种类型的企业清算中，企业破产清算中涉及的税收问题往往更加复 杂。因此，这里我们将企业清算中的破产清算单独列出来，来探讨我们 在 进 行 企 业 破 产 清 算 中 应 关 注 的 税 收 问 题 。 一 、 企 业 破 产 清 算 中 的 所 得 税 处 理 我们先来探讨的第一个问题是企业破产清算中的所得税处理问题。 财税 〔2009〕60 号提到企业清算需要进行所得税处理的情况包括按照《企 业破产法》规定需要进行清算的企业。但是，这里，我们提出的问题是， 企业破产清算需要在被清算的企业层面和投资者层面进行企业所得税 的 清 算 吗 ？ 根据《企业破产法》的相关规定，破产清算是出现在企业法人不能 清偿到期债务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力。 这里，需要引起大家注意的是，破产清算中的一个核心要件是资产 不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力。我们知道，在企业资产的 清偿顺序中，债权人是优先于企业投资者受偿的。在企业破产清算中， 企业的全部资产已经不足以清偿债权人了，这就意味着企业的投资者已 经无法得到任何清偿了。因此，对于企业的投资者而言，其该项投资已 1 经全部发生了损失。此时，根据国家税务总局关于印发《企业资产损失 税前扣除管理办法》的通知（国税发〔2009〕88 号）第三十七条的规定： 企业符合条件的股权（权益）性投资损失，应依据下列相关证据认定损 失，其中第二种情况就是有关被投资方破产公告、破产清偿文件。这就 是说，在企业出现破产清算的情况下，企业的投资者无需等到破产企业 进行完企业层面的所得税清算业务后再进行投资者层面的所得税清算。 因此，在企业破产清算中，投资者层面的所得税处理非常简单。企 业投资者只需要根据国税发〔2009〕88 号的规定，向税务集团提供被投 资产的破产公告即可向税务机关进行该项投资资产损失的报批手续，确 认资产损失在当年企业所得税汇算清缴时扣除。对于个人投资者，该项 投 资 无 所 得 ， 也 就 不 涉 及 任 何 所 得 税 处 理 。 下面，我们来关注企业破产清算中企业层面的所得税处理问题。 根据财税〔2009〕60 号的规定：清算所得的计算公式为：清算所得 =企业的 全部资产可变现价值或交易价格-资产的计税基础-清算费用-相 关 税 费 +债 务 清 偿 损 益 -弥 补 以 前 年 度 亏 损 从这个公式我们可以看出，企业破产清算环节，清算所得主要是来 源于清算环节资产变价中的增值收益和债务的清偿损益。由于破产清算 中，企业的资产不足与清偿全部负债，因此，最终大部分的债务都是按 比例部分清偿的。因此，在破产清算中，债务清偿损益是清算所得的一 个非常重要的来源。所以，如果严格套 60 号文的这个公式，我们可以 看出，几乎在所得的企业破产清算中，在企业层面我们都可以计算出清 2 算所得，即破产清算的企业需要早清算环节就清算所得缴纳企业所得 税 。 但这里我们需要关注一个现实的程序问题。从上面公式我们可以看 出，破产企业的清算所得只有在企业对所有的债务人都清偿完毕后才能 计算出来，即破产清算所得所产生的这项所得税债权只有在破产企业所 有债务清偿事项处理完毕后才能最终确定下来。但是，根据《企业破产 法》的相关规定：债权人应当在人民法院确定的债权申报期限内向管理 人申报债权。人民法院受理破产申请后，应当确定债权人申报债权的期 限。债权申报期限自人民法院发布受理破产申请公告之日起计算，最短 不得少于三十日，最长不得超过三个月。未到期的债权，在破产申请受 理时视为到期。债权人未依照本法规定申报债权的，不得依照本法规定 的程序行使权利。 在新的《企业破产法》中，只有债务人所欠职