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电子商务国际避税问题及中国的对策 一、问题的提出 20 世纪 90 年代中期以来，电子信息技术的迅猛发展和互联网的 普及，形成了一个高效、便捷的全球性电子虚拟市场。跨国电子商务， 就是指国际间采用数字化电子方式进行商务数据交换，开展销售商品 和提供劳务等交易活动。一方面，跨国电子商务的局长给世界经济注 入了新的活力；但另一方面，电子商务的全球化趋势改变了传统的贸 易形态，产生了由电子商务的特点所带来的新的国际避税问题，对各 国税制造成了很大冲击。如不重视跨国电子商务避税现象并制定相应 的对策，将会减少我国国际税收收入，损害我国国际税收利益。 二、跨国电子商务国际避税产生的原因 1.跨国电子商务的直接性和非中介化特点，使常设机构、固定基 地等传统物理在标志的位置难以确定，影响国际税收属地管辖权的行 使而造成国际避税。 对于非居民来源于中国境内的跨国所得，中国实行来源地税收管 辖权制度，这是建立在纳税人在境内具有某种物理存在的基础之上 的。这种物理存在的客观实际通常构成我国政府对非居民纳税人来源 于境内的营业利润或劳务报酬等跨国所得行使地域税收管辖权的依 据。如《外商投资企业和外国企业所得税法》第 2 条规定，外国企业 在中国境内设立机构、场所，从事生产经营活动的，对中国政府履行 纳税义务。在我国与外国签署的 57 个双边协定中也有“常设机构”、 “固定基地”等概念。而在跨国电子商务中，分处不同国家的当事人 之间通过国际互联网络可以直接在计算机上完成谈判、订货、付款等 交易行为。因此，在东道国境内设立营业场所、固定机构或委托营业 代理人开展业务的传统方式失去其存在意义，也使我国以物理存在标 志为行使条件的来源地征税管辖权受到规避，因而引起国际避税问 题。 2.跨国电子商务数字化商品交易性质模糊的特点，使有关纳税人 可以利用各国对不同种类所得税率规定的差异进行国际避税。 随着现代信息通讯技术的发展，书籍、报刊、音像制品等各种有 形商品的计算机软件、专有技术等无形商品以及各种咨询服务，都可 以通过数据处理而直接经过互联网传送，按照交易标的性质和交易形 式来区分交易所得性质的传统税法规则，对网上交易的数字化产品和 服务难以适用。对一些不易划清名目的所得，纳税人可以利用各国采 用的税率种类和税率高低的差别规避高税负。例如，通过查询计算机 数据单元并下载文件而支付的款项对于所得方而言，究竟应归入财产 销售所得、财产出租所得、劳务所得或者特许权使用费所得，性质十 分模糊。而在实践中，很多税收协定允许来源国以较低的税率对财产 租赁所得、特许权使用费以及某些劳务所得征税，而且适用不同的税 率，因而跨国纳税人可以对其所得按最低税率的项目申报，以达到避 税目的。 3.跨国电子商务的无纸化特点，侵蚀传统的帐册凭证计税方式， 使税务机构难以掌握跨国企业的运作状况而造成国际避税。 在传统贸易方式下，税务当局可以根据非居民企业会计帐簿、合 同、票据等资料确定企业的营业额及利润，可以从银行获取有关核实 纳税人纳税申报表真实性的信息。而电子商务以无形方式媒介虚拟化 的国际市场交易，数字合同、数字时间戳取代了传统贸易中的书面合 同、结算票据，削弱了税务当局获取跨国纳税人经营状况和财务信息 的能力，且电子商务所采用的其他保密措施也将税务机关掌握纳税人 财务信息的难度。在某些交易无据可查的情形下，跨国纳税人的申报 额将会大大降低，应纳税所得额和所征税款都将少于实际所应达到的 数量，从而引起征税国国际税收流失。 4.跨国电子商务某些交易不需经过海关出入境，使各国海关无法 征缴关税。 电子商务的全球性，使原来正常渠道进出口货物和劳务的数量受 到影响。尤其是数字化商品通过无形的电子空间在国际间传输，打破 了传统交易下国家之间地理疆域的限制，缺乏明确清晰的地理路线， 交易标的无需经过海关检验，令海关关税制度鞭长莫及，造成关税的 流失。据统计，仅 1996 年美国网上销售软件价值达 1000 多亿美元， 其中 47%销往国外，而各国对此所课征到的关税却十分有限。 5.跨国电子商务的迅捷性特点，进一步增强了跨国公司利用转移 定价进行国际避税的能力。 电子商务的迅捷性和高效性显著缩短了交易时间，进一步促进跨 国企业集团内部功能的一体化，母公司能更轻易、更方便地将产品开 发、销售、筹资等成本费用以网上交易的形式分散到各国的子公司， 更灵活地调整影响关联公司产品成本的各种费用和因素来转移关联 公司的利润，掩盖价格、成本、利润