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我国企业合并会计处理方法的选择 摘要：目前企业合并的会计方法主要有 两种，即购买法和权益法，本文首先较深入 地探讨购买法和权益法各自的定义、会计处 理方法上的差别，然后论述了由此导致对会 计报告不同的影响，最后分析、评价了我国 最新企业会计准则对对企业合并的会计方 法的主要规定。 2006年2月，财政部发布了〈〈企业会计准则 一企业合并》，该〈〈准则》指出“企业合并， 是指两个或者两个以上单独的企业合并形 成一个报告交易主体的交易或者事项。 企业 合并分为同一控制下的企业合并和非同一 控制下的企业合并。” 并明确前者的会计 处理采用权益结合法，后者的会计处理采用 购买法。本文即对两种会计处理方法进行比 较分析。 一、企业合并的会计方法的差别 目前，企业合并的方法大致有两种：购买法 和权益法。两种方法在会计处理方法上的差 别具体体现在： （一） 合并方企业在使用购买法时要按公允 价值记录所收到的资产和承担的负债， 合并 成本与取得净资产公允价值的差额计入商 誉，在规定的期限内摊销；而使用权益结合 法时，由于其计价基础不变，资产负债均按 帐面价值计价，股本按发行股票面值计价， 换出股票面值与合并方实收资本之间的差 额调整资本公积，不存在商誉的确认问题。 可以看出，权益结合法中，不按照取得净资 产所付出的代价，而是根据其帐面价值决定 净资产的入帐价值。 （二） 合并企业在使用购买法时的收益要包 括当年本身实现的收益以及合并日后被合 并企业所实现的收益；而使用权益法时，不 论合并发生在年度的哪个时点，参与合并企 业整个年度的损益都包括在合并后的企业 中。 （三） 合并企业在使用购买法时， 留存收益可 能因合并而减少，但不能增加，被合并企业 留存收益不能转入合并企业，这样，虽然单 个企业可用于利润分配的留存收益并没有 减少，但合并后的金额却大大减少，会影响 合并后股东的利益；而使用权益法时，参与 合并企业整个会计年度的留存收益均应转 入合并企业，这样则不会影响可用于分配的 数额。 （四） 企业合并在使用购买法时， 间接费用计 入当期损益，而直接费用则调整资本公积， 或者调整投资成本；而使用权益法时，企业 合并时发生的所有费用，不管是直接费用或 间接费用，都计入当期损益。 （五） 企业合并在使用购买法时， 不需对企业 的帐面价值进行调整；而使用权益法时，如 果参与合并企业的会计方法不一致， 应当进 行追溯调整，并重新编制前期的会计报表。 二、合并会计方法的差别产生的不同影响 由于两种方法在会计处理上不同，必定对会 计后果产生不同的影响， 这种影响主要体现 在： （一）对合并当年的利润产生不同的影响。 在购买法下，首先，重估后资产的公允价值 通常局于帐面价值，尤其是在通货膨胀时期， 资产中的土地、建筑物等升值幅度很大。这 些增值的资产确认后将在以后年度转化为 成本或费用，从而导致购买法下的成本费用 较权益结合法要多；其次，合并企业当年的 利润仅仅包括购买日后被合并企业实现的 利润。而在权益结合法下，合并企业当年的 利润包括被合并企业整个年度的利润， 而不 管具体的合并日是哪一天。 权益结合法较购 买法在增加利润上有立竿见影的效果。 对财务报表的影响对合并资产负债表的影 响 购买法下，合并资产负债实际上是投资企业 与被并企业资产、负债公允价值总和。而在 权益法下，被并企业的资产、负债仍按其帐 面价值反映。由于被并企业净资产的公允价 值往往高于其帐面价值，故购买法下合并后 的资产通常高于权益法。 在购买法下，合并后的股东权益即为投资企 业的所有者权益。而在权益法下，合并企业 在记录合并业务时，并不按被并企业的所有 者权益项目的帐面数记帐， 而是按换出股票 的面值和股票溢价发行收入记帐，被并企业 的留存收益通常直接加到合并企业的留存 收益。 2、 对合并损益表的影响 合并当年，权益法将被并企业全年损益纳入 合并企业的收益表，而购买法仅仅将合并日 后被并企业所实现的收益纳入收益表， 故只 要合并不是发生在年初且被并企业又有收 益，权益法处理所得的收益总是大于购买法。 在合并以后年度，购买法下会有较高的折旧 费和商誉的摊销；权益法下成本费用偏低， 相应地利润就高。对于合并成本，权益法下 作为管理费用或冲减资本公积；而在购买法 下，合并的直接费用增加被并企业的净资产 的成本。 3、 差异分析 可见，权益法对实施合并企业的财务报表产 生了有利影响，它避免了较高的资产折旧基 础和商誉的出现，避免了因资产价值重估所 引致的每股收益的稀释， 合并后各期的收益 相对比购买法下的收益要高，给报表阅读者 以企业增长的感觉。特别是在换股合并时， 企业往往变购买为权益结合，从而导致较高 的合并收益。权益法按帐面价值而不是按其 收购成本计价，会形成秘密准备，较低的折 旧