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权责发生制预算会计理论 一、关于权责发生制预算会计的理论纷 争 现行收付实现制预算会计制度存在的 问题 长期以来，在各国政府预算会计中，采 用的一直是收付实现制计量基础。其原因在 于，在传统理念上，公共部门的活动和目标 是非营利性的，不需要进行相对复杂的成本 与收益配比，相应的绩效评价也不很必要。 因此，从节约会计计量成本与简化财务核算 的角度出发，米用收付实现制基础是比较适 宜的，这种做法也便于立法机构的预算审查 与监督。 然而，近20年来，随着世界范围内新 公共管理运动的兴起，在政府会计管理中引 入权责发生制原则，逐渐成为一种潮流。在 29个OECCH家中，有15个国家的政府会计 已然在机构或部门层面上，实行了权责发生 制计量基础；有12个国家则在整个政府层 面上，采用了某种形式的权责发生制财务报 告模式。 概括起来，传统收付实现制计量基础存 在的问题主要有以下几个方面： 首先，难以全面反映公共部门的资产负 债情况。在收付实现制下，政府会计的固定 资产仅反映其原值的增减变动，而不反映资 产的累计折旧，导致固定资产账面价值的不 实；同时，行政事业单位的“暂存款”和 “暂付款”科目，常常用于核算许多债权债 务，对于应收未收、应付未付的具体事项无 法如实体现。这导致政府公共会计对相关资 产与负债核算的失真，不利于正确处理年终 结转事项。 其次，影响了会计信息的可比性。收付 实现制在会计信息可比性方面的影响主要 有三个方面：其一，由于企业会计财务核算 采用的是权责发生制，而政府会计核算则以 收付实现制为计量基础，这影响了企业和政 府部门之间财务信息的可比性。其二，有些 事业单位目前已然采用权责发生制计量基 础，因此影响了政府部门与某些事业单位之 间财务信息的可比性。其三，某些市场经济 国家的政府会计计量基础与预算管理原则， 已然尝试实行权责发生制，我国政府会计以 收付实现制为基础，也影响了中外政府财务 报告的国际可比性。 最后，不利于公共部门资金使用情况的 综合评价。市场经济国家的经验表明，权责 发生制原则，较之收付实现制，可以更好地 解决公共预算支出的绩效考核问题，提高有 限预算资源的使用效率。而收付实现制更侧 重于公共部门经济活动的现金流反映， 难以 达成资金使用综合效益评价等更高层次的 管理目标。 较为流行的几种政策建议 综合比较有关政府会计计量基础改革 的相关文献，可以大体归纳出如下几种相对 较为流行的政策建议： 一是分别推进行政单位和事业单位的 预算会计体系调整，对政府会计序列的财政 总预算和行政单位会计， 逐步实施修正的权 责发生制；对于事业单位则实行完全的权责 发生制。 二是逐步在财政收支核算、政府债权债 务管理、社会保障核算以及固定资产购置与 耗费核算中，分别引入权责发生制会计核算 原则，并适度考虑由现行收付实现制向全面 权责发生制的过渡。 三是结合部门预算和公共支出绩效评 价改革，将权责发生制计量基础融入绩效预 算管理体系之中，尝试同时实行权责发生制 政府会计与政府预算改革。 二、我国实行权责发生制预算会计改革 的反思 在倡议实行权责发生制政府会计改革 的呼声不绝于耳之际，我们同样需要冷静地 思考：一项牵扯范围如此之广，几乎彻底 “颠覆”五十多年来的公共部门财务会计 计量基础的改革，是否一定必要，是否真的 适合我国具体国情。笔者认为，至少有如下 几个方面的因素，需要审慎考虑。 权责发生制计量基础体现了预算管理 原则从古典向现代的演化趋势 权责发生制预算会计不单纯是一种孤 立的计量基础层面上的技术方法，而需要纳 入整个公共部门预算管理变革的大格局中 来加以考察。在各国，政府预算管理的原则 大体经历过两个发展阶段：强调立法监督机 构有效控制的古典预算原则、 加强政府行政 权为主导思想的现代预算原则，而现代预算 原则代表了市场经济国家预算管理总体上 的价值取向。各国公共预算管理原则的这种 转变，既是政府职能扩张的现实需要，又与 其利益相关主体相互影响结构渐趋稳定有 关。更为重要的是，这些国家的政府部门具 有相对较高的预算管理水平和成熟完备的 技术支持保障体系。正是在这样一系列时代 背景下，强调结果取向的绩效预算管理，逐 渐提上各国政府公共治理改革的议事日程。 而权责发生制预算与会计原则，恰恰是为了 体现这种改革趋势的需要而与之伴生的一 种变革潮流。 在我国社会经济转型时期，各利益相关 主体的互动影响结构仍处于不断调整的动 态过程之中。况且，我国公共预算管理的许 多基础性技术手段和支持保障体系建设也 才刚刚起步。因此，在确定预算管理原则的 基本取向时，不应盲目追求现代预算原则所 倡导的行政部门自主权。 重申古典预算原则 的宗旨，突出立法监督机构对预算过程的控 制，似乎更能体现中国公共预算改革的基本 方向。而收付实现制预