长期股权投资核算方法转换研究——以獐子岛集团股份有限公司为例.pdfVIP

摘 要 随着我国经济快速发展，金融市场和资本市场的不断完善，越来越多的企 业除了正常的经营活动之外，还进行投资活动。适当的对外投资活动不仅有利 于企业充分利用剩余资金获得额外收益，还有利于企业控制稀缺资源，掌控上 下游企业，打造产业链，分散经营风险等。特别是近些年来又掀起了企业并购 的新一轮狂潮，出现了以小博大的现象，企业的投资活动特别的频繁而引人关 注，投资会计也成为业界关注的焦点。如何计量、反映和评价投资活动，为会 计信息使用者提供及时准确的信息，是投资会计要解决的关键问题。虽然新的 会计准则对长期股权投资的核算方法做了调整和规范，但仍旧不完善。例如对 于被投资单位增资扩股或减少资本，投资企业未追加投资或撤回投资，导致投 资企业持股比例下降或上升的情况（以下简称为“被动转换方法下被投资单位 增资或减资情况”），投资企业应如何对长期股权投资进行核算的问题（对上述 问题的研究，以下简称为对“被动转换方法”的研究），准则中并没有做出明确 规定。在实践中，企业的会计人员普遍感到困惑和棘手。那么，当上述业务发 生时，企业的会计人员应如何进行会计处理？不同的会计核算方法会产生怎样 的财务影响？这些问题都需要会计准则做出规范。 然而，长期股权投资的核算方法又是会计核算中最难、存在争议最多的部 分。以往我国对被动转换方法的研究主要有以下几种观点：第一种观点认为首 先要考虑投资形成的股权投资差额，其次要考虑投资以后形成的损益调整和股 权投资准备的变动情况；第二种观点认为对差额的处理不应调整留存收益，并 且认为对长期股权投资下的“损益调整”和“股权投资准备”原账面价值不做 调整，也不对相应的留存收益和资本公积进行调整；第三种观点认为对投资企 业持股比例下降后，其享有的被投资单位增资扩股后净资产的份额与原长期股 权投资账面价值之间产生的差异，应按照长期股权投资核算方法转换前后的不 同情况进行处理；第四种观点认为长期股权投资账面价值与按增资扩股后的持 股比例计算应享有的份额之间的差额，与追加投资无关的，调整资本公积；与 追加投资有关的，调整股权投资差额。 虽然上述对被动转换方法的研究取得了一定成果，但是仍旧不完善，也不 1 具有系统性。而且第一种观点中提到的“股权投资准备”现行会计准则已经不 再使用。 分析上述观点，可以得出对被动转换方法的研究主要集中在对投资企业享 有的被投资单位增资扩股后净资产的份额与原长期股权投资账面价值之间产生 差额（以下简称“差额”）的会计处理上。由于“差额”产生的原因不同，所以 对其处理就应该遵循以下原则：在成本法或权益法下，根据产生“差额”的不同 原因对其进行处理。具体会计处理方法包括以下几种情况： 持股比例下降前后均采用成本法。对“差额”不进行处理，仍按成本法初始 投资计量,对长期股权投资的账面价值不进行调整。 持股比例下降前后分别采用成本法和权益法。处理时要分三种情况，如果 新投资者投入的总资产与总股本的比值等于原每股净资产，那么按新的持股比 例与初始投资额之间的差额，属于投资初始到增资扩股后净利润变动的应调整 期初留存收益,属于其他权益变动的应调整资本公积；如果新投资者投入的总资 产与总股本的比值大于被投资企业原每股净资产时，投资企业按被投资单位净 资产和新持股比例计算的份额，将会大于原享有的份额，其差额中一部分是属 于新投资者转让给投资企业的在被投资单位净资产中享有的份额，还有一部分 是由于被投资单位净利润的变动产生的，最后还有一部分是由于其他权益的变 动所产生的差额，那么对于第二部分由被投资单位净利润产生的差额应调整留 存收益，而一、三部分应调整资本公积；如果按新持股比例享有的份额小于原 享有的份额的差额，根据上面情况中差额产生的不同原因，分别对差额进行调 整。 持股比例下降前后分别采用权益法和成本法。将权益法下长期股权的账面 价值作为按照成本法核算的初始投资成本,同时对于“差额”不进行处理。 持股比例下降前后均采用权益法。首先，需要调整从年初到按照新持股比 例计算日实现的净损益调整长期股权投资账面价值，并相应调整投资收益。另 外，考虑到“差额”的产生还由于被投资单位股本和资本公积的变动，以及其他 原因引起的变动，这部分“差额”应调整资本公积。 关于被投资单位减资,投资企业未撤回投资,导致投