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供应链目标成本核算体系的构建 　　【摘 要】 文章通过对供应链目标成本管理的相关理论进行研究发现,理论界针对供应链的目标成本管理过程中是否需要进行成本核算这一问题形成了两种看法。这里赞成进行成本核算,并尝试以目标成本作为整个供应链成本核算的约束机制,结合产品生命周期思想,分别采用直接分摊法和作业成本法对供应链上产品的直接成本、作业成本和交易成本进行核算,构建了一个供应链目标成本核算体系。 　　【关键词】 供应链目标成本管理;成本核算;作业成本法;目标成本约束机制;产品生命周期思想 　　 　　一、供应链目标成本管理的相关理论述评 　　由于外部经济资源、制造环境等多方面的变化,企业不得不转变成本管理的思维,将对目标成本法的探讨范围由单个企业内部拓展到对供应链(甚至更大的环境)的研究中,需要考虑的成本因素除了供应链上各成员企业内部的直接成本和作业成本,还涉及成员企业间发生的相关成本,即Stefan Seuring所说的交易成本。理论界研究将目标成本法应用于供应链成本管理的过程。同时,针对是否需要进行成本核算这一问题,理论界形成了两种看法。 　　第一种,基于供应链上成员间关系的角度去考虑问题,并不考虑成本核算。如:Seidenschwaz和Niemand展示了如何将目标成本法应用于对供应商的管理。先将零部件层次的目标成本转嫁给供应商,供应商的成本管理者需要采用项目导向型管理方法,逐步降低成本,直到满足设定的目标成本为止。Ansari和Bell则认为,目标成本法不是要转嫁市场压力,而是要与所有的供应链伙伴进行协调,强调建立长期供应商关系的重要性,从而使每个企业都能保持自己的盈利性。Cooper 和Slagmulder引入了链式目标成本法的概念。他们认为,目标成本法是用于保证供应商实现共同设定的产品“功能――价格――质量”目标的一种约束机制,是一个动态过程。Lokamy和Smith则提出供应链目标成本管理是将客户需求和供应链的灵活性这两个市场变量结合在一起而确定实施目标成本管理的策略。通过目标成本管理,不仅要保证供应链每一层次的成本都不超过市场价格,而且要保证供应链的每一成员都能分享所产生的利润。 　　这种观点,主要从供应链上???员间的协调机制、成员间的利益分享、产品的“功能――价格――质量”之间的悖反关系、供应链与市场或客户之间的关系等这些定性的角度去研究供应链的成本管理,并没有考虑到利用成本的可计量特性来说明问题,即尚未涉及成本核算。同时,由于个体认识的差异、企业间沟通的障碍、在进行悖反关系分析时,企业可能存在不同倾向性等因素的存在,使得从这些角度进行分析的过程中必然存在一些主观上难以准确把握的因素。 　　而第二种,则基于供应链成本的可计量属性这一角度考虑供应链成本管理,认为必须进行成本核算。持这一观点的学者们认为,通过合理的方法可以获得供应链上的成本信息,在实践中只有以可计量的真实的成本信息为依据,才能找到实现供应链目标成本管理的最佳途径。供应链成本核算的思想最初源于Handfield,R.B.,Niehols,E.L.(1999)对供应链成本内容的探讨。他们不仅首次强调供应链上成员企业间的相互关系对供应链成本管理的重要性,并确定了供应链成本的组成部分,最重要的是其中隐含了某些供应链成本可量化(即核算)的性质。随后,Cooper和Slagumulder(1999)将供应链上的产品层次、功能层次和零部件层次的成本整合进市场驱动型的目标成本中,形成了供应链上目标成本核算的流程。Stefan Securing(2001,2002)引入“交易成本”这一概念,并认为,在对供应链进行管理时,应将生产、作业和交易三个层次的成本整合进目标成本法,并考虑三个层次之间的成本悖反关系,以寻找实现目标成本的最佳方式。随后,Stefan Securing(2004)又将三个层次的成本引入“产品――关系”的二维分析框架中,形成一个三维分析模型,即供应链成本核算的概念框架,并以该框架为基础,通过整合“产品――关系”矩阵的决策区域和三个成本层次的关系,将供应链合作伙伴之间的关系包含到成本缩减机会的探索中,为把成本管理拓展到组织的边界之外指明了道路。 　　虽然这些学者已经开始尝试在供应链上将客观的供应链成本因素与目标成本法进行整合,但仅局限于理论上的探索,并没有提出可行的操作程序。若对整个供应链进行成本核算,只有量化成本数据才具有说服力。本文将尝试在供应链目标成本管理的基础上构建一个全新的成本核算体系。 　　 　　二、供应链目标成本核算体系的构建思路 　　从我国供应链的实际情况出发,吸取目标成本管理的经验,借鉴国外先进管理方法,本文认为,基于供应链目标成本管理下的成本核算体系应包括六个环节。 　　(一)成本核算 　　所谓成本核算,是指