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高校应用作业成本法核算成本必要性及可行性探讨 　　随着市场经济体制的建立和教育体制改革的不断深入，高等学校教育成本核算越来越成为社会各界关注的焦点。但是，在我国现行高校会计制度中，政府仍未制订有关教育成本核算的内容及方法。如何计算高校教育成本，这是一个亟待解决的问题。目前，关于高校教育成本的核算还仅处于理论探讨和研究阶段，在实践上难以实施，除了对教育成本分类有争议外，更困难的是教育费用的合理分摊。作业成本法作为一种先进的成本核算方法正在被推广应用，特别是在直接成本较低的行业。而高等学校恰恰符合这一点。高校教育成本中间接费用比重大，教育产品种类繁多，这在客观上具备了作业成本法的应用条件。因此，充分汲取作业成本法的精髓，借鉴作业成本的思想方法，构建高校教育成本核算的框架，对于高校减少资源浪费，充分提高办学经济效益具有重大的现实意义和深远的历史意义。 　　 　　一、 高校教育成本核算的特点 　　 　　认识高校教育成本的特点，是我们深入研究高校教育成本构成及其核算方法的起点。高校教育活动的最终成果是为社会再生产过程提供劳动能力，它不像其他经济活动那样生产出产品。与通常生产产品的活动相比，高校教育只是一种潜在的生产力要素，并非直接的生产力因素，其产品(人才)只有在参与物质生产过程产生新的产品以后，通过物质产品价值的交换，才能最终检验和计量其经济效益。高校教育具有层次多、专业多、培养周期长、人力投入大等特点。高校教育成本的特点主要取决于高校教育活动的特点，同时也在一定程度上受管理要求的影响。与产品成本比较，高校教育成本有以下特点： 　　（1） 学校教育成本不能在教育过程中得到补偿，具有非直接补偿性。它既是一种直接的消费，又是一种间接的生产投资。物质产品的生产成本通过销售产品取得销售收入直接得到补偿，而高校教育只是一种潜在的生产力因素。它的“产品”不能直接用市场价格来计量，因此，高校教育成本在教育领域消费后得不到直接补偿。高校教育产品（劳动能力）在投入物质生产部门后可以生产出大大超过补偿高校教育???本的价值，其有生产性。它只能是对社会和用人单位的一种回报。 　　（2） 高校教育成本核算对象多元化。高校教育层次多、专业多等特点决定了高校教育成本核算对象的多元化。既可以是不同层次的学历，也可以是不同专业，必要时还须按办学方式组织高等教育成本核算。 　　（3） 高校教育成本中共同费用多，直接成本少。产品成本中直接成本多，例如原材料费用和生产工人工资，特别是在单一生产的条件下，所有费用均可作为直接费用处理，不需要采用分摊计算的方法。而高校教育活动是一种协作性很强的活动，需要后勤服务紧密配合，各专业密切协作。单个人采取“封闭式”的独立教学活动，是无法完成培养人才任务的。这样就决定了高校教育成本中直接费用少，间接费用多，大多数高校教育费用需要分配计入各种对象的成本。 　　（4） 高校教育成本中人工费用比重大。从理论上讲，高校教育成本中的人工费用除教师的工资外，还包括各种形式的助学金，这两类费用加在一起，在整个高校教育成本中的比重比较大，这正好反映了高校教育活动主要是传授知识和学习知识这样一种教与学双边都要付出劳动的特点。 　　（5） 高校教育成本的不确定性。介于高校教育成本和费用支出及收益之间概念是模糊的，因而在经费的投入上，投入的计算上，也都存在很多不确定的因素。 　　 　　二、 高校应用作业成本法进行教育成本核算的必要性 　　 　　1? 目前我国高校教育成本核算存在的主要问题 　　就目前我国高校教育成本核算现状而言，主要存在以下几个方面问题： 　　（1） 学校会计制度除校办产业外实行的是收付实现制而非权责发生制。相应的支出科目是按支出性质分类而不是按支出功能分类，这就给进行成本效果分析带来了很大的困难。对成本按支出功能分类就需要对现有支出数据进行重新归类和重组，例如经常性成本需要重新分为直接教学成本、行政管理成本、物质设备运转与维修成本以及其他成本。我国研究工作者曾对此进行过两种尝试，一是根据支出原始凭证按功能分类重新核算成本，例如，北京大学高等教育研究所及清华大学财务处曾对高等学校专业系的成本进行过试算；二是利用会计科目细目数据按功能进行大致归类，上海市教科院智力开发研究所对基础教育成本曾作过试算。第一种方法的缺陷在于工作量过大，很难推广；第二种方法缺点在于比较粗略，用于高等教育会有一定误差。总之，对成本的功能分类及测算方法还需进一步探索。 　　（2） 核算教育成本时简单地认为，高校教育总成本=高校总支出。事实上，高校支出中的相当大一部分用于高等教育以外的其他活动，如校办产业等。 　　（3） 高校教育生均成本=高校总成本/高校学生总人数。由于高校学生种类众多，不同大类(文、理、工科等)、不同层次（本、硕、博