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基于生命周期视角的不动产增值税会计处理 　　【摘 要】随着财会[2016]22号文的出台以及“营改增”的逐步贯彻落实，不动产已经从营业税完全转入到增值税链条中来，本文基于生命周期视角将不动产划分为取得阶段、持有期间、处置三阶段，通过对不动产三阶段的业务进行分析，试图为企业不动产增值税的会计处理提供参考。 　　【关键词】营改增；不动产；会计处理 　　根据全面推开营业税改征增值税试点的相关通知（财税[2016]36号），不动产也被纳入增值税征税范围，根据文件实施的时间，以2016年5月1日为节点，不动产被划分为新老项目，由于老项目取得时没有抵扣过进项税，所以对老项目给予了优待，计收增值税时可以选择5%的征收率，而新项目需按11%的税率。本文基于生命周期视角根据不同阶段资产价值随寿命的变化而将不动产的寿命周期分为三阶段，即取得阶段、持有期间及处置阶段，如图1所示，并根据营改增后的税法规定分别举例分析不动产增值税的会计核算。 　　一、生命周期阶段一：取得阶段 　　在取得阶段，若不考虑后续可能的公允价值变动，资产的账面价值得到最大化，如果是外购，则资产价值购入之后达到最大；如果是自建，则建造完工时资产价值达到最大。 　　（一）外购 　　根据《增值税会计处理规定》，取得时间在2016年5月1日之后的不动产，本文中称为“新不动产”（下同），无论是登记为固定资产还是在建工程，进项税额由之前的不能抵扣改为可以抵扣，但是不能一次性扣除，而是分摊在2年之内，第一年、第二年分摊的比例分别为60%、40%。由于销售不动产在营改增前交的是营业税，不属于增值税纳税链条，不能抵扣购买时的进项税，如今销售不动产要交增值税销项税，为了平衡税负，匹配增值税进销项，所以可以抵扣购买不动产的进项税，考虑到政策改革需要过渡期，但若时间太长，无疑会弱化政策效果，兼顾各方面因素，政策规定了2年的抵扣时限。 　　案例1：浙江杭州W公司，增值税一般纳税人（下同），2016年11月购入一幢办公大楼，购买价款为5000万元，增值税额为550万元，以银行存款支付。 　　W公司2016年11月会计处理：（单位：万元，下同） 　　借：固定资产 5000 　　应交税费―应交增值税（进项税额） 330（550×0.6） 　　应交税费―应交增值税（待抵扣进项税） 220（550×0.4） 　　贷：银行存款 5550 　　W公司2017年11月，即取得增值税专用发票的第13个月会计处理： 　　借：应交税费―应交增值税（进项税额） 220 　　?J：应交税费―应交增值税（待抵扣进项税额）220 　　根据《增值税会计处理规定》，取得不动产包含多种方式，除了自建和外购，还有受赠所得，投资方投资，抵债所得，这几项的处理方式参照外购。 　　（二）自建 　　国税局[2016]15号对不动产进项税的抵扣做了详细规定，如果为了新建不动产，购入的货物、设计服务和建筑服务，或者为了对不动产进行改扩建等而购入的货物类，且使不动产的原值增加大于50%的，进项税分2年抵扣。这里要分两种情况，如果是新建不动产，应将购进货物等进项税的百分之六十在当月抵扣，第十三个月抵扣剩余百分之四十；如果是改扩建的，不动产原值的增加比例低于二分之一，进项税可于当期一次性扣除。 　　案例2：2016年11月，浙江杭州WH公司购入工程材料用于自建厂房，购买价款为500万元，增值税额为85万元，以银行存款支付。 　　2016年11月会计处理： 　　借：工程物资 500 　　应交税费―应交增值税（进项税额） 51（85×60%） 　　应交税费―应交增值税（待抵扣进项税额）34（85×40%） 　　贷：银行存款 585 　　借：在建工程 500 　　贷：工程物资 500 　　2017年11月会计处理： 　　借：应交税费―应交增值税（进项税额） 34 　　贷：应交税费―应交增值税（待抵扣进项税额）34 　　如果购入的工程物资用于改扩建办公大楼，此处当办公大楼的账面原值小于等于1000万元时，其会计处理同上；如果大于1000万元，则购入当月账务处理为： 　　借：工程物资 500 　　应交税费―应交增值税（进项税额） 85 　　贷：银行存款 585 　　借：在建工程 500 　　贷：工程物资 500 　　案例3：H公司2016年11月为自建厂房领用本企业自产库存商品一批，成本10万元，税务机关核定的价款12万元，会计处理： 　　借：在建工程 10 　　贷：库存商品 10 　　对于不动产的视同销售现在还没有具体规定，营改增之前建不动产领用本企业自产商品要视同销售，是因为当时销售不动产不交销项税，而自产商品销售是有销项税的，此处若不视同销售，则企业会因领用自产产品建不动产而少交增