高级财务会计第三章 购并日后合并报表.docVIP

PAGE 17 PAGE 1 第 页 教学目标 掌握集团内部投资事项的抵销处理方法； 掌握集团内部债权、债务的抵销处理方法； 理解集团内部交易事项的抵销处理方法； 熟悉合并现金流量表的编制方法。 教学重点 集团内部投资事项的抵销处理方法；集团内部债权、债务的抵销处理方法；集团内部交易事项的抵销处理方法 教学难点 集团内部债权、债务的抵销处理方法 教学手段 案例讲解 小组讨论 教学学时 教 学 内 容 与 教 学 过 程 设 计 注 释 第三章 购并日后合并财务报表 第一节 集团内部投资事项的抵销处理 股权取得日后，子公司在宣告当年实现净利润时，按照权益法的要求，母公司一方面确认投资收益，另一方面会对长期股权投资进行账面价值调整。因此，不同于前面股权取得日合并财务报表，企业在股权取得日后编制合并财务报表时，通常需要对两方面内容进行抵销：一是母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销；二是内部投资收益与子公司利润分配项目的抵销。 一、 母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理 母公司对子公司的长期股权投资，从企业集团整体角度来看，实际上相当于企业集团内部资产的调拨，并不引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的增减变化。因此，企业在编制合并财务报表时，应当在母公司与子公司财务报表数据简单相加的基础上，将母公司对子公司的长期股权投资项目与子公司的所有者权益项目予以抵销。 1. 同一控制下的企业合并应进行的抵销处理 当同一控制下的企业合并取得子公司时，母公司应编制如下抵销分录： 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 子公司期末报告价值 贷：长期股权投资（母公司对子公司股权投资调整后的价值） 少数股东权益（子公司股权权益报告价值×少数股东的持股比例） 该抵销分录中的长期股权投资是指母公司对子公司的股权投资由成本法调整为权益法计算的账面价值。而该项调整通常所编制的会计分录如下： 借：长期股权投资 ［（子公司当年实现净利润－当期分派的现金股利）×母公司持股比例］ 贷：投资收益 2. 非同一控制下的企业合并应进行的抵销处理 在非同一控制下的企业合并中，当母公司的合并成本高于应享有子公司净资产公允价值相应份额时，应将差额做合并商誉处理；相反，当母公司的合并成本低于应享有子公司净资产公允价值相应份额时，则应将差额做当期损益处理。具体会计分录如下： 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 子公司期末报告价值 商誉（合并成本高于应享有子公司净资产公允价值相应份额的差额） 贷：长期股权投资（母公司对子公司股权投资调整后的价值） 少数股东权益（子公司股权权益报告价值×少数股东持股比例） 二、 内部投资收益与子公司利润分配项目的抵销处理 在子公司为全资子公司的情况下，母公司对子公司长期股权投资本期按权益法调整后的投资收益就是子公司本期的净利润。子公司本期的净利润加上年初未分配利润就是子公司本期的可供分配利润，是本期子公司利润分配的来源；而子公司本期利润分配的金额与年末未分配利润的金额则是本期利润分配的去向。本期子公司利润分配的来源与本期子公司利润分配的去向相等，因此，母公司对子公司的长期股权投资按权益法调整的投资收益和子公司年初未分配利润正好与子公司的本年利润分配项目相抵销。 在子公司为非全资子公司的情况下，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与少数股东损益之和就是子公司本期的净利润。因此，母公司本期对子公司长期股权投资按权益法调整的投资收益与少数股东损益之和再加上子公司年初未分配利润，正好与子公司本年利润分配项目相抵销。因此，企业在抵销内部股权投资收益与子公司利润分配项目时应编制如下分录： 借：投资收益（子公司当年净利润×母公司持股比例） 少数股东损益（子公司当年净利润×少数股东持股比例） 年初未分配利润（子公司期初未分配利润） 贷：应付普通股股利（子公司当期分配数） 提取盈余公积（子公司当期提取数） 未分配利润（子公司期末未分配利润） 当然，企业也可以将这两部分的抵销分录合并成一个会计分录。 三、 集团内部投资事项抵销处理的应用举例 下面分别举例说明同一控制下的企业合并的抵销处理和非同一控制下的企业合并的抵销处理。 1. 同一控制下的企业合并的抵销处理 2. 非同一控制下的企业合并的抵销处理 非同一控制下的企业合并的抵销处理与上述同一控制下的企业合并相关的抵销处理有所不同。首先，子公司各项可辨认资产与负债需要以其在合并日的公允价值为基础进行调整；其次，少数股东权益也需要根据子公司股东权益公允价值的一定份额来进