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古今内部控制制度的比较分析 重庆理工大学会计学院 黄家琼 【摘 要】本文结合 COSO 报告和《企业内部控制基本规范》五要素进行分析，探析现 代和《周礼》所体现的内部控制的异同，从而证明内部控制在周朝已经萌芽，最后说明现代 的内部控制产生于周朝是正确的。 【关键词】内部控制制度 COSO 报告 内部控制理论 一、引言 现代意义上的内部控制是“在长期的经营实践过程中，随着组织（单位）对内加强管理 和对外满足社会需要而逐渐发展起来的自我检查、自我调整和自我制约的系统，其中凝聚了 ① 世界上古往今来的管理思想和实践经验”。 1992 年，美国著名的内部控制研究机构“发起 组织委员会”（COSO）发布了具有里程碑意义的专题报告—《内部控制—整体框架（Internal Control-Integrated Framework）》，也称为 COSO 报告，制订了内部控制制度的统一框架。 COSO 报告将内部控制定义为：“由企业的管理人员设计的，为实现营业的效果和效率、财务 报告的可靠及合法合规目标提供合理保证，通过董事会、管理人员和其他职员实施的一种过 程。”COSO 报告认为，内部控制由五个相互联系的要素组成并构成了一个系统，这五个组成 要素是：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。 《周礼》，“礼，谓制度品节也。”（朱熹注：《论语•为政》），这是我国最早描述周朝职官 ② 制度的书。所设立的官职总数超过三百六十之数 ，机构设置可谓繁多。该书介绍的制度体 现了我国内部控制制度的产生。 二、控制环境 控制环境是指职员履行其控制责任、开展业务活动所处的氛围，是内部控制顺利实施的 基础，设定了一个组织的基调，提供了秩序和结构，包括企业文化建设；管理层分配权力和 责任、组织和开发其员工的方式等内容。 （一）企业文化建设 现代内部控制要求企业加强文化建设，着重培养员工的诚信、道德价值观和胜任能力， 倡导一种积极的工作意识，最终提高员工素质，向文明企业标准迈进。 古书《周礼》中记载，“以安邦国，以教官府，以扰万民”是国家必须的执掌教典； “以和 邦国，以统百官，以谐万民”是国家首选的执掌礼典。将这两者紧密结合起来，作为文化建 设的重要手段，培育安于现状、逆来顺受的民族意识，构建国家内外的安定与和谐的社会局 面，最终达到其统治的长治久安。 （二）管理层职责分配 现代企业的员工职责分配是以股东大会为最高权力机构而设置的，其框架图如下： ①宋良荣.商业银行内部控制.上海：上海立信会计出版社,2006：1 ②王宁. 评析本白话三礼. 北京：北京广播学院出版社，1992：7 《会计发展史》课程论文（2010-2011 第 2 学期） 《周礼》中虽没有明确提及员工的职责分配，但从其财计组织的设置可以看出职责分配 已有实施。其设置中的最高爵位是“司会”，从一句古语“司会主天下之大计，计官之长” 中可以看出司会一职相当于当代的会计系统的主管部门。下设职内、职岁、职币和司书四部 门分别掌理财税收入、财政支出、掌管余财、会计核算的工作。这样的职责分工和现代的会 计与出纳分离及其相似。其具体的分配情况如下图： 以上框架只是一个简要的说明，下面还有很多的分支和人员安排，总共达到二百三十多人， 这么庞大的体系在只有一千多人口的周朝，可谓多矣。所以说内部控制产生于周朝不可谓有 误。 三、风险评估 现代的风险评估是识别和分析与实现目标相关的风险，从而为确定应该如何管理风险奠 定基础，包括风险识别和风险分析。风险识别包括对外部因素（如技术开发、竞争）和内部 因素（如员工素质、公司活动性质）进行检查。风险分析涉及估计风险的重大程度、评估风 险发生的可能性、考虑如何管理风险等。 《周礼