我国下推会计的适用性研究.docxVIP

我国下推会计的适用性研究 ［摘要］:本文由下推会计的来源以及定 义出发，在承认下推会计方法的优势的基础 上，对其在会计假设、信息质量以及我国的 经济环境方面作了进一步的探讨，认为下推 会计在理论上与传统的会计假设相矛盾， 并 且其所依托的公允价值计量条件在我国也 尚不具备。因此，下推会计在我国尚不可行。 关键字：下推会计公允价值持续经营 “下推会计”随着企业并购而生。从性质上 分，企业并购有购买性质和股权联合性质两 类。在用购买法处理的合并业务中，母公司 的投资成本与账面价值的差异形成了合并 价差。由于子公司作为独立的法人需要提供 其个别的会计报表。这样子公司在陈报资产 和负债、核算成本和利润的计价基础上存在 争议。一种观点认为，母公司在收购时要对 所收购的公司的可辨认资产按公允价值进 行调整，确认并购商誉，子公司还应当按照 合并前的账面价值报告资产负债、核算成本 利润。母公司在以后的合并报表中，要按照 收购日确认的商誉和子公司资产、负债公允 价值与其账面价值之差，按一定的方法转销。 另一种观点便提出下推会计的解决方法， 即 在合并会计报表分摊到被并购子公司净资 产的价值，应当下推到子公司所编制的个别 会计报表，因为企业合并足以说明子公司在 编制其报表时应米用公允价值来反映其净 资产。 用购买法处理企业控股合并业务，被并企业 的会计基础是否要改变的问题在国际上还 没有达成统一的认识。目前通行的做法是不 改变子公司的会计基础，但也有人持相反的 意见，即提出所谓的下推会计。鉴于国内外 对下推会计的争论，本文就下推会计是否具 有可行性及我国相关情况谈一些看法。 1下推会计 下推会计源于美国，产生于注册公司的会计 实务。1979年，美国注册会计师协会(AICPA) 在一份报告中建议，当一个公司的所有权发 生重大变化时，应采用下推会计。这里的 “重大变化”是指其90%g更多的股份被母 公司所控制。此后，美国证券交易委员会 (SEC)从1983年起也要求上市公司的财务报 告在某些情况下采用下推会计。SEC提出当 一个公司几乎全部被另一公司拥有时，其资 产和负债的新会计基础就产生了。但是 ，若 此公司存在重要的债券、优先股或少数股权 时,SE C并不要求其必须采用下推会计。1987 年,SEC又在第73号业务公告中要求：母公司 因收购子公司而产生的负债或必须赎回的 优先股，要下推到子公司的财务报告中。 1979年,美国注册会计师协会将下推会计定 义为：“一个会计主体在其单独的财务报表 中，根据购买该主体有投票表决权股份的交 易，重新确立会计和报告的基础。这一交易 导致该主体发行在外有投票表决权股份的 所有权发生重大变更。”从这个定义可以看 出，下推会计的核心思想是：企业控股合并 而成母子关系并且采用购买法处理合并业 务时,将母公司的购买成本分配到子公司的 资产和负债上，并确定子公司的固有商誉， 即将母公司的购买成本下推到子公司的会 计报表上。 2下推会计在国内外的应用状况 却前，下推会计在国际上是很少使用的会计 方法。国际会计准则中与企业合并有关的有 两个：第22号《企业合并会计》、第27号〈〈合 并财务报表和对子公司投资的会计》，而在 这两个文件中均未允许被并子公司使用下 推会计。综观IASC的其他准则，也没有这 样的规定。 在美国，无论是APB^是FASBtB未对下推 会计给出明确的要求。 公认的会计原则认为， 被并子公司是作为一单独的企业继续存在 的，对继续经营的会计主体不能认可其资产 的账面价值提高，因此，在合并日，被并子 公司不作任何合并业务的会计处理， 而保持 原有的会计记录。例外的是，在有些情况下， 美国证券交易委员会（SE C要求被并子公司 的资产和负债在其个别报表中按公允价值 反映。新的控股股东所花的代价与所取得的 账面价值的差额也应确认为商誉。具体的情 形是，美国证券交易委员会要求，当一家公 司的股权几乎全部为另一公司所拥有（通常 97喊以上），且没有大量发行在外的债券或 优先股时，该子公司向证券交易委员会所报 送的财务报表应采用下推会计，即必须按被 控股时净资产的公允价值作为此后编制单 独财务报表的依据。 我国对于下推会计的规定，在 1997年8月 财政部制定的〈〈企业兼并有关会计处理问题 暂行规定》提到，凡是被兼并企业 （包括所 有的控股合并，而不论股权比例的高低）都 要进行资产重估，然后按照评估价调帐，即 采用下推会计的办法。但财政部财会字1998 年16号在〈〈关于股份有限公司有关会计问 题解答》却规定公司购买其他企业的全部股 权时，被购买企业保留法人资格的，被购买 企业应当按照评估确认的价值调账， 即要求 采用下推会计。公司购买其他企业的部分股 权时，被购买企业的账面价值应当保持不变 一即不允许采用下推会计。