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金融资产会计与税务处理差异 　　 新《企业所得税法》与新会计准则的差异分析(之十三) 　　 　　编者按：《企业所得税法》及实施条例已于2008年1月1日起施行。新会计准则也在上市公司及中央企业全面执行。那么，《企业所得税法》与新会计准则到底存在哪些差异？企业在缴纳所得税时，如何根据企业所得税法与新会计准则进行纳税调整？本刊根据中国税务报系列文章理出一组文章，希望对读者理解新《企业所得税法》与新会计准则有所帮助。 　　 　　一、金融资产的会计与税务处理 　　根据新会计准则规定，对于企业取得的金融资产，应当分以下4种类别进行计量：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售金融资产。下面分别进行分析。 　　（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 　　在会计处理上，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。对公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，税务处理与会计处理不同。 　　企业交易性金融资产、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，在实际交易发生前，虽然按照公允价值计量，但属于没有实际取得的收入，企业此时没有纳税能力，一般来说，不应当计入收入总额，应对会计处理进行纳税调整。 　　 （二）持有至到期投资 　　在会计处理上，持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。 　　在税务处理上，根据《企业所得税法》第二十六??规定，国债利息收入为免税收入，在计算应纳税所得额时可予减除，作纳税调减处理；其他债券和持有至到期投资应按规定确认利息收入和投资收益。 　　（三）贷款和应收款项 　　在会计处理上，金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。一般企业对外销售商品或提供劳务形成的应收债权，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。贷款持有期间所确认的利息收入，应当根据实际利率计算。实际利率应在取得贷款时确定，在该贷款预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。企业收回或处置贷款和应收款项时，应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。 　　在税务处理上，贷款和应收款项本身不是应税收入。根据《企业所得税法》第六条规定，由贷款和应收款项所产生的利息应计入收入总额。根据《实施条例》（以下简称《企业所得税法实施条例》）第十八条规定，企业所得税法第六条第（五）项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 　　（四）可供出售金融资产 　　在会计处理上，可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额所对应处置部分的金额转出，计入投资损益。 　　在税务处理上，可供出售金融资产属于《企业所得税法》第十四条规定的投资资产。根据《实施条例》第七十一条规定，企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。投资资产按照以下方法确定成本：通过支付现金的方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。可供出售金融资产持有期间取得的利息，根据《企业所得税法》第六条规定应计入利息收入。可供出售金融资产持有期间取得的现金股利，根据第二十六条规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入为免税收入