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资产处置引发会计核心问题研究 　　摘要：对单个上市公司而言，资产处置发生频率及金额成为生产经营活动中不容忽视的组成部分。本文分析了现行资产处置会计处理的现状及存在的问题，提出了改进资产处置会计处理的措施。 　　关键词：资产处置 非经常性损益 披露方式 改进措施 　　中图分类号：F231 文献标识码：A 文章编号：1002-5812（2016）07-0020-03 　　一、引言 　　随着经济环境的国际化，资本市场的复杂化和企业活动的多元化，资产处置成为企业日常经营活动中常见的行为之一，资产处置产生的损益是非经常性损益的主要组成部分，已经成为衡量上市公司盈利能力的重要指标，现行的资产处置会计处理方式下管理层可以将资产的历史成本与市场价值之间的差额战略性地计入损益，为上市公司操纵盈余提供了契机。黑牡丹（600510）从2010年开始，多次通过出售长期资产粉饰利润，2010年实现净利润3.94亿元，扣除资产处置利得，净利润缩水50%；2011年净利润为2.53亿元，其中出售长期资产利得高达1.23亿元；2012年半年报净利润为1.95亿元，出售长期资产利得高达1.34亿元。由此看来，处置非流动资产成为黑牡丹三年来扮靓利润、缓解资金压力的重要手段。2012年12月，汉王科技（002362）处置其全资子公司，取得8 000万元的投资收益，表面上是为了自身业务发展和资源整合，事实上，2011年汉王科技亏损，2012年前三季度仍然亏损3 800万元，为了避免戴上ST的帽子，处置子公司实属无奈之举。因此，资产处置所涉及范围之广，对单个上市公司的影响较大，已经成为不容忽视的问题。 　　二、资产处置会计处理的现状分析 　　现行会计准则没有对资产处置损益的确认、计量和报告加以统一的规范，相关规定分散于各个具体准则中，资产处置的会计处理存在内在逻辑不一致的现象。 　　首先，金融资产和长期股权投资较多采用了公允价值计量模式，但大多数经营性资产仍旧采用成本计量模式。各类资产处置损益的确认方式存在较大差异，资产处置所涉及的利得和损失，投资性房地产的处置损益计入“其他业务收入/支出”，2014年新修订和发布的《企业会计准则和应用指南》中规定以成本计量的投资性房地产处置损益计入“营业外收入/支出”，将以公允价值计量的投资性房地产处置损益计入“投资收益”；长期股权投资及金融资产的处置损益计入“投资收益”，固定资产和无形资产的处置损益计入“营业外收入/支出”等科目。资产处置损益可以作为日常经营活动产生的损益计入营业利润，也可以作为与日常活动无关的项目在线下披露。 　　其次，资产处置损益的会计信息披露方式不同，投资性房地产处置损益的信息不在利润表中单独列报，报表附注中也没有披露其相关信息；长期股权投资和各类金融资产的处置损益不在利润表中单独列报，而是和各项金融资产的持有收益和长期股权投资的投资收益混合计入“投资收益”项目，但是在会计报表附注“投资收益”项目中有比较详细的披露；固定资产和无形资产的处置损益在利润表中的“营业外支出”下单独列示了“非流动资产处置损失”，在会计报表附注“营业外收入/支出”项目中分别披露了固定资产和无形资产处置利得和损失。 　　三、资产处置会计处理中存在的问题 　　（一）不利于资产处置会计信息的公开透明 　　资产处置产生的损益计入“投资收益”“营业外收入/支出”等，但是这些项目所核算内容丰富，无法直观地分辨出处置损益。 　　首先，投资收益由多种交易或事项共同影响而成，投资收益项目主要包括如下几个部分：（1）长期股权投资准则确认的投资收益或投资损失； （2）投资性房地产准则确认的采用公允价值模式计量的投资性房地产的租金收入和处置损益；（3）交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资等收到的股利或利息而确认的投资收益；（4）企业处置交易性金融资产、交易性金融负债、持有至到期投资和可供出售金融资产实现的损益；（5）处置长期股权投资形成的投资收益等。由此可见，投资收益项目中不仅包括正常投资活动收到的收益，还包括金融类资产和长期股权投资的处置损益。投资收益项目提供的信息过于庞杂，没有区分持有损益和处置损益两类不同性质的损益。 　　其次，营业外收入/支出项目反映的内容更为繁杂，不仅包括非流动资产处置损益，还包括其他与企业生产经营无直接关系的各项支出，如非货币性资产交换损益、债务重组损益、公益性捐赠收入/支出、非常损益、盘亏损益等。 　　再次，利润表中“营业外支出”下列示的“非流动资产处置损失”，该处所指的“非流动资产”缺乏科学性，没有包括所有的非流动资产，仅指固定资产、无形资产和生产性生物资产等，并不包括长期股权投资、持有至到期投资、可供出售金融资产、投资性房地产等非流动资产。因此，现行资产处置损益的确认和披露方式无法