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商业银行营业用房装修支出账务处理剖析 　　近年来，我国商业银行规模化地展开网点标准化装修改造工作。由于网点经营面积不断扩大、装修用材标准不断提高，装修支出金额也越来越高，在年度经营费用中的占比逐年上升。商业银行对此装修支出会计核算的正确与否，直接反映商业银行向财务信息使用者提供的财务报告是否真实可信，披露的会计信息是否客观和公允。 　　一、企业会计准则对营业用房装修支出的账务处理 　　商业银行营业用房装修支出因商业银行房产特征、性质和所有权等不同，通常可分为自建营业用房装修支出、新购营业用房装修支出、自有营业用房装修支出、融资租入营业用房装修支出及经营租入营业用房装修支出等五类情况。由于自建营业用房装修支出和融资租入营业用房装修支出这两类情况在日常实务中较为少见，故此处不做讨论。 　　（一）新购营业用房装修支出账务处理 　　新购营业用房装修支出是指商业银行从外部（如房地产开发商）购入并取得所有权的营业用房，为能使其正常投入营运所列支的相应装修支出。依照《企业会计准则第4号——固定资产》中第八条规定：“外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。”据此可判断固定资产在达到预定可使用状态之前所发生的一切合理、必要的支出都应计入固定资产成本中。因此，商业银行新购的营业用房在其投入使用前所发生的装修支出可纳入营业用房的购置成本中，即装修支出应与购房价款、契税等费用一并计入新增营业用房该项固定资产的账面原值。 　　（二）自有营业用房装修支出账务处理 　　自有营业用房装修支出是指商业银行已取得所有权的营业用房在其使用过程中所发生的更新改造支出或修理费用等，在会计核算中该项支出应归属于固定资产的后续支出。依照《企业会计准则第4号——固定资产》中第六条规定：“与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益”。据此可以认为商业银行自有营业用房的装修支出如果能满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本中，予以资本化；否则，应计入当期损益，予以费用化。准则第四条对固定资产的确认条件规定如下：“固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：一是与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；二是该固定资产的成本能够可靠地计量。”可见，准则中并未对固定资产的确认条件、后续支出的账务处理作出明确量化标准，因而在实际工作操作中，后续支出是予以资本化还是费用化，主要还是依靠会计人员的职业判断。笔者认为商业银行自有营业用房的装修支出可分以下两种情况进行账务处理： 　　1.资本化的装修支出 　　为改进营业用房的质量和功能，延长其使用寿命和提高使用效能，商业银行会对自有营业用房进行功能、结构的改扩建或装修改造，费用支出金额往往较大。不仅显著改善商业银行既有经营环境和条件，也明显能增加其未来三至五年间的营业收入，带来了更多的经营收益。这说明了商业银行该项装修支出的成本能够可靠计量，与该支出有关的经济利益很可能（可能性大于50%但小于或等于95%）流入银行，这种作用的后续支出应为改良性支出，符合固定资产的确认条件，予以资本化，即应当计人该项营业用房的固定资产成本中，同时将被替换部分的账面价值扣除。 　　2.费用化的装修支出 　　商业银行对自有营业用房的局部损坏部分及时进行必要的修复或进行日常的维护保养，费用支出金额往往不大，目的只是确保营业用房的正常工作运作，一般不会延长该项房产的使用寿命，也不会为银行产生未来的经济利益。说明了该项装修支出的成本虽能可靠计量，但与该支出有关的经济利益未来不会流入，只是银行日常维修，不符合固定资产的确认条件，在发生时应直接计入当期损益，即在商业银行营业费用中的房产修理费列支。 　　（三）经营租入营业用房的装修支出 　　经营租入营业用房的装修支出是指商业银行以经营租赁方式从外部租入房产，用于开办营业网点，为保证其投入使用所发生的必要装修费用。由于该营业用房的所有权归属于出租单位，商业银行只拥有使用权，因此不能确认为商业银行的自有资产，发生的装修支出不能计入固定资产成本，只能计入长期待摊费用。根据《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南中第五条规定：“企业以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。”但准则并未对长期待摊费用的摊销年限和摊销方法做出明确规定，在实务中通常按照租赁合同约定的剩余租赁期限内对长期待摊费用分期摊销。 　　二、商业银行在营业用房装修支出账务处理中存在的问题 　　（一）装修支出会计核算的范围不清 　　商业银行在营业用房装修过程中发生的费用支出通常包括以下内容