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从可靠性与相关性看未来会计计量 模式 一、会计信息的两个主要质量特征：可 靠性与相关性 会计信息要对决策有用，必须具备相关性与 可靠性这两个主要质量特征。可靠性是指会 计信息应能如实地表述所要反映的对象， 确 保信息能免于错误和偏差。可靠的会计信息 应具备三个基本特征，即真实性、可验证性 和中立性。相关性是指能够通过帮助信息使 用者预测过去、现在和未来事件的结果，坚 持或更正先前的预测并在决策中起作用。 相 关的会计信息也必须具备三个基本特征， 即 及时性、预测价值和反馈价值。 可靠性和相关性共同服务于会计信息的决 策有用性。在理想的状态下，可靠性和相关 性并行不悖，但在现实经济环境下，两者之 间却常常出现矛盾，很难达到统一。人们在 对会计信息的决策有用性的追求上面临着 两难选择，例如，相关性要求会计信息具有 及时性、预测价值和反馈价值，而有预测价 值的会计信息可能由于缺乏验证，从而使可 靠性受到损害；相反，如果一直坚持如实反 映，那么等到条件具备时会计信息可能已经 失去了预测价值。由于可靠性与相关性不可 兼得，人们只能根据不同的重视程度在两者 之中选择其一，从而导致了不同的会计处理 方法。其中最典型的就是对会计计量属性的 选择。 二、历史成本及其面临的挑战 现行计量模式一一历史成本会计就是可靠 性与相关性相权衡的结果。在此模式下，资 产、负债、所有者权益等项目的计量都基于 经济业务的实际交易价格或成本，而不考虑 市场变化的影响。历史成本是所有会计计量 属性中最具有可靠性的。其依据的是实际发 生时的数据，较少需要会计人员的估计与判 断，比较客观，容易确定；加之其有各种原 始凭证作为依据，可随时验证，能够减少任 意操纵与歪曲事实的行为。而且，历史成本 具有中立性，有利于协调不同集团和个人之 间的利益冲突，容易得到各方的认可，做到 不偏不倚。然而遗憾的是，历史成本缺乏相 关性，即使在资产的取得日，历史成本、市 场价值和未来现金流量的现值是相等的， 但 市场价值和未来现金流量的现值会随着时 间以及市场条件的改变而改变。不过，虽然 历史成本并不直接报告企业未来投资回报， 但是由于客观地反映了过去， 人们可以通过 一些模型预测企业未来盈利能力，从而预测 企业未来收益，所以历史成本在一定程度上 与决策是相关的。传统会计在权衡可靠性与 相关性时，偏重于前者，而且认为使用历史 成本导致相关性的减少所带来的损失没有 超过增加可靠性所得到的利益。于是历史成 本会计作为主要的计量模式一直沿用至今。 自2 0世纪8 0年代后期以来， 信息技术在 欧美国家得到高速的发展和广泛的应用， 这 使其所处的会计环境发生了巨大的变化。 随 着市场风险的增大和企业经营方式、 生产方 式的转变，历史成本在某些方面显得无能为 力，其原因是： .企业产品周期的缩短，市场风险增大， 造成资产的市价与历史成本的差距扩大， 必 然会加大历史成本与会计目标决策的不相 关程度。同时，信息时代的企业产品更新速 度加快，企业内外部信息使用者迫切要求会 计能对产品的更新率及相应的成本流转率 进行计量，而历史成本面向过去，远不能满 足这种需求。 .衍生金融工具的发展为会计计量提出了 新的I可题。英国的老牌银行 巴林银行的 倒闭，以及一系列衍生金融工具交易的巨额 亏损的发生，人们要求对衍生金融工具交易 后潜在的巨大风险进行预防和披露。然而， 历史成本会计力求准确和客观地反映过去 的交易事项，对于衍生金融工具这一类合约 无法在会计上进行确认和计量。 .对于人力资源和知识产权，现行计量模 式并不对它们加以计量， 但是这些资产对经 营产生重大影响，不予确认显然不能满足信 息使用者的需要；若予以确认，应如何计量？ 这并非历史成本会计所能够解决的。 三、公允价值能否完全取代历史成本 公允价值是指理智的双方在一个开放的、 不 受干扰的市场中，在平等的、相互之间没有 关联的情况下，自愿进行交换的金额。市场 价值或未来现金流量的现值可以作为公允 价值的“代表”。与历史成本相反，公允价 值是一种动态反映，体现资产和负债在某一 时点上的实际价值。它能为投资者和债权人 提供评估企业未来现金流量的具有预测性 价值的会计信息，与信息使用者的需求更为 相关。然而，公允价值存在着缺乏可靠性的 致命弱点，在操作上很大程度地受到主观因 素的影响。在这种情况下，会计人员应具备 较高的职业判断和分析能力， 利用估价技术 来确定其公允价值。例如，采用储备会计对 石油和天然气储备所产生的未来现金流量 的现值进行估计时，首先要估计折现率和未 来事件的发生概率。 现实经济环境中的折现 率并不是固定的，未来事件发生的概率也非 常复杂，这些都依靠会计人员的主观判断。 结果，一方面，估计数可能偏离实际数，造 成计量不准确；另一方面，这种人