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租赁准则改革的国际经验与启示 2009年以来，国际会计准则理事会（iasb）和美国财务会计准则委员会（fasb）先后通过了《租赁协议》的初步意见和意见草案，全面改革了当前租赁业务的会计核算，建立了完整的租赁业务会计准则结构。 一、 租赁准则不健全,导致负债信息被大量披露 现行租赁准则将租赁业务分类为经营租赁和融资租赁, 而分类主要根据租赁资产所有权的风险与报酬是否已经转移给承租人而定。租赁业务的这种核算规则给予企业在反映租赁资产上较大的裁量权, 导致在实际业务操作中承租方大量采用经营租赁这种表外融资方式进行操作, 而现有财务报表并未能真实完整反映出租赁合同所附带的负债信息。 2009年以来, 基于改进会计规范并充分反映、披露租赁业务的经济实质的考虑, IASB和FASB这两大会计规则制定机构正式着手修订了租赁准则, 并已初步完成意见征求和反馈工作。根据IASB和FASB联合发布的征求意见稿, 一项租赁交易将不再被划分为经营租赁或融资租赁, 租赁主体应根据业务实质全面、公允地将租赁合约所产生的权利、义务以及未来的价值变化等信息在资产负债表内充分地披露出来。 二、 租赁协议改革的主要内容 1. 使用权资产的计算方法 在一项简单租赁中, 承租人获得使用租赁物的权利并承担支付租赁费用的义务, 应分别确认相应的资产和负债项目。承租人的主要会计处理: (1) 承租方确认由租赁合同获得使用权的资产, 同时确认一项租金支付义务, 并对使用权资产和租金支付负债采用分离法分别进行后续计量。 (2) 使用权资产以“租赁付款额按承租方的增量借款利率折现后的现值”作为初始成本, 并在租赁期及经济寿命两者孰短的期限内或经济寿命内 (如果预期承租方将获得租赁项目的所有权) , 以摊余成本为基础进行后续计量。 (3) 对于租金支付义务, 应以“租赁付款额按承租方的增量借款利率折现后的现值”进行初始计量, 使用“按未付租金的支付义务计提利息的摊余成本法”进行后续计量。 2. 经营租赁情形下的会计处理 与承租人的会计处理相对应, 出租人在一项单一的租赁业务中需对出租资产进行单独计量。按照出租人在合同期内或合同期后是否保留承担与租赁资产相关联的重大风险或利益, 意见稿提出两种不同的会计处理模式, 即履约义务法及终止确认法。 (1) 对于出租人承担了与租赁资产相关联的重大风险或利益情况的, 出租人应当采用履约义务法进行处理。在履约义务法下, 出租人在确认标的资产的同时, 还应就租赁标的资产确认一项应收租赁款 (反映向承租人收取租金付款的权利) 和一项许可承租人使用租赁资产的负债 (允许承租人使用该租赁资产的义务) , 并在后续计量中采用摊余成本法进行摊销 (折现率按租赁利率确定, 下同) 。从适用情况来看, 履约义务法未来较可能应用于目前被认定为经营租赁情形下出租人的会计处理。 (2) 除适用履约义务法情况外的租赁行为, 应采用终止确认法进行处理。在终止确认法下, 出租人应就租赁标的资产确认一项应收租赁款 (反映向承租人收取租金付款的权利) 和收入。同时, 对标的资产进行终止确认后, 确认租赁到期日时点所持标的资产的剩余价值, 余值再计入销售成本。从适用情况来看, 终止确认法未来较可能应用于目前被认定为融资租赁情形下出租人的会计处理。 (3) 针对出租人以公允价值模式计量下投资性不动产进行出租的, 可以不按照上述模式进行会计处理。 3. 转租业务的会计处理 (1) 定期对租赁情况进行重新评估及确认减值损失。 (2) 简化对短期租赁业务的会计处理。短期租赁被定义为租赁期限短于12个月的租赁业务。意见稿认为短期租赁可以不按上述租赁模型进行会计处理, 并设定了一个简化模式。在简化模式下, 承租人应根据租赁期间的租金 (含初始费用) 总额直接确认使用权资产, 同时确认一项租金支付义务, 不需根据增量贷款利率对租金支出进行折现;出租人则只需按照租金条款按期确认收入, 不需要单独确认使用权资产、承诺使用权义务或对资产的部分价值进行终止确认。 (3) 关于资产转租业务的会计处理。在一个“A→B→C”的资产转租链条中, A作为第一出租人和C作为最后承租人均应按照新的处理模式进行相应的会计处理, 确认相应的资产权利或负债义务。B应先按照承租人的会计处理模式确认使用权资产和应付租赁款负债, 在该资产转租后, B应按照履约义务法单独确认一项应收租赁款和一项许可承租人使用租赁资产的负债, 并在后续计量中采用摊余成本方法进行摊销。 (4) 关于售后租回交易的会计处理。对于售后租回交易, 要求按资产转移行为是否为真实购销行为分别进行相应的会计处理: 如果资产的转移行为满足购销业务条件, 则购销双方按照对应的准则进行处理, 回租行为的承租人、出租人则分别按照上述租赁基本模型进行会计处理, 其中