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从纳税视角分析营改增对医疗机构税负的影响 　　【摘 要】 医疗机构作为服务类项目，成为营改增税制改革的重点对象之一，不同性质的医疗机构在税收政策上存在差异，医疗服务在营改增改革中继续延续税收优惠政策，由于医疗机构综合性强，业务范围广泛，医疗服务以外的非医疗服务也属于征税范围，但非医疗服务所适用的抵扣范围狭窄，不能享受税收优惠政策，致使营改增会加大医疗机构税收负担。文章通过对不同性质的医疗机构在税收上进行对比，找到税收的差异，同时对营改增前后税收变化的举例说明，分析税制改革对医疗机构财务的影响，找到降低税负的源头，并根据现状提出降低税负的相应对策。 　　【关键词】 医疗机构； 营改增； 增值税； 税收抵扣； 税收政策 　　【中图分类号】 R197.322 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）21-0108-04 　　2011年，经国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发《营业税改征增值税试点方案》。在2012年1月1日，以上海市为先行试点的数据样本，其试行的经验显现减负效果明显，为我国全面实施营改增奠定基础，积累了宝贵的经验。2013年8月1日，营改增试行范围已推广到全国。之后《国务院办公厅关于加快发展生活性服务业促进消费结构升级的指导意见》提出，加快推进尚未试点的服务行业纳入改革范围。2016年5月1日全面推行营改增，最终目的是要对服务业经济全面转型，重整经济构架，消除行业间的税收障碍。医疗服务作为生活服务税目，是营改增四大重点行业之一，随即也纳入营改增范畴，自此，医疗机构中涉及的营业税也退出历史舞台。 　　一、营改增的概念 　　营改增就是以前缴纳营业税的应税项目改为缴纳增值税，营业税对“毛收入”征税，无任何扣除，企业生产每经过一道环节，都必须缴纳全额营业税。增值税只对产品或者服务的增值部分纳税，减少重复征税的环节。将原来适用营业税的计税对象调整后纳入到了增值税计征范围之内，调整后就只征收增值税而不再征收营业税。营改增的最大意义就是将重复征收部分去除。 　　二、营改增对不同性质医疗机构的作用 　　（一）营利性医疗机构实施营改增 　　营利性医疗机构主要以自主定价为主，为病人提供医疗卫生服务，在市场机制的运营中，与商品的交易没有较大区别。国办〔2015〕45号文规定，对社会办医疗机构提供的医疗服务，免征营业税。财税〔2016〕36号文明确说明，营改增全面实施后免征增值税的40个项目中，包含医疗机构提供的医疗服务[1]。延续了对于医疗机构税收的利好政策。但对于医疗服务如果实施免税政策，其本身能够在多大程度上影响到医疗机构向病人提供的服务价格，由所提供的服务供求弹性所决定，营利性医疗机构提供的医疗服务质量提高，价格降低，病人对医疗服务的需求就会增加，否则会降低营利性医疗机构需求。也就是其免税不能充分影响病人对医疗服务的供求，且不具有必然性。不对自主定价的医疗机构征税，还会影响医疗机构的财政补助力度。此外，在改革之前，医疗机构负担营业税，对于医疗机构是否将营业税的成本转嫁给消费群体，主要由医疗机构运营中的供需所决定，若想对医疗机构的运营机制进行强化，摒除因营业税造成的重复征税现象，规范医疗机构的税收制度，就要统一税制，要全面推行营改增，使增值税完全替代营业税制度。 　　作为生产对象的医疗服务是此类医疗机构运营的主要利润来源，营改增以后，对于自主定价的医疗机构只征收增值税，将增值税的征税对象划定为最终消费者。销项税额找到了匹配可抵扣的进项出口，大大缓解了医疗机构的税收负担，整合的税制链条避免了重复征税现象，有利于我国医疗卫生行业的持续稳定发展。 　　（二）非营利性医疗机构实施营改增 　　非营利性医疗机构，其医疗服务定价不高于地（市）级以上价格主管部门会同同级卫生主管部门及其他相关部门制定的医疗服务指导价格，即核定价格，以及享受财政补贴为病人提供医疗服务的，该医疗服务收入适用免征增值税政策。因为享受财政补贴，相当于地方政府负责资金的筹措，征税实际为地方政府向中央政府纳税或者中央政府向中央政府纳税，如果征税再退税会增加财政的运行成本，那么实施免税政策是符合税制管理的。免税政策与退税的最终效果是一致的。由于非营利性医疗机构中并非只提供医疗服务，随着办医多元化的趋势，非营利性医疗机构还会提供非医疗服务，比如医疗机构组织的各类培训、闲置房屋的租赁、医院病历的复印费等活动。对于取得的培训收入、租赁收入、财产转让收入、对外投资收入等按规定征收营业税和企业所得税，特殊的，对非营利性医疗机构取得的属于行政事业性收费的培训收入，纳入财政专户管理的，为非应税收入，暂不征收企业所得税。经过营改增，该部分费用已划入增值税范畴[2]。 　　在同一市场竞争中，非营利性医疗机构应该与营利性医疗机构适用同等机制，虽然