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我国修改资产减值准则理论背景分析及评论 　　[摘要]我国于2006年2月出台了新企业会计准则，其中资产减值准则与现行准则相比有较大的变动，引起了社会各方的关注和评论。文章欲从会计学理论和经济学理论角度分别探讨财政部修改资产减值准则的理论背景，并对新准则本身及其将产生的影响作出评价。 　　[关键词]资产减值准则；利润操纵；信息失真 　　[中图分类号]F231．6 [文献标识码]A [文章编号]1002-736Xf2006)12-0084-03 　　在财政部2006年初推出的新会计准则体系中，有关资产减值的新准则引人注目。该准则针对不同资产给予不同的减值处理政策。对固定资产、无形资产、在建工程等存续期较长的资产，规定其已计提的减值准备不得转回，只有存货、应收账款等流动性强的资产才能在以后年度据实际可收回金额计提或转回相应减值。一时间社会各界纷纷对该准则的修改进行评论，但对该次修改的理论背景进行剖析的文章并不多见。本文拟从会计理论和经济学理论角度探讨财政部修改资产减值准则的原因，并对准则本身及实施后将产生的影响进行评论。 　　 　　一、修改资产减值准则的理论背景分析 　　 　　(一)会计理论角度分析 　　在以“决策有用观”为主导的会计目标下，财务会计的目标在于向信息使用者提供有助于经济决策的相关信息。这就要求现有的财务会计准则能产生可靠、有用的会计信息。但会计准则在‘定时期内是固定不变的，不会随着企业经济活动和利益相关各方关系的变化而变化。这种静态的客观存在决定了会计准则具有不完备性和不及时性，不能在一个时期内穷尽所有会计事项和交易情况的处理规定，如此一来许多上市公司利用现有准则的漏洞大打“擦边球”，出现了在技术上遵循了会计准则却在实质上规避准则的现象，从而导致会计信息的“规则性失真”(吴联生，2005)。就资产减值而言，由于资产的具体状况各异，则现有的准则规定以前期间计提的减值在当期及以后各期可以转回。这种允许先计提后转回规则的制定出发点是为了更客观地反映资产价值。但是在实际操作过程中该规则本身就变成了企业经营者调节经营成果的手段。 　　此外，我国一向强调注册会计师及内部审计人员的独立性，但对会计人员本身的独立性却很少提及。而在企业现实经济活动中却存在着这样的矛盾：一方面，会计人员都是由管理当局雇用的，受其管理，对其负责，那么企业会计人员就不可能对经营者保持独立性，反而会受到来自经营者的异常压力；另一方面，会计人员是相关财务信息的直接生产者，只有他们最清楚企业真实的财务状况和经营成果。而要保证会计信息的真实性和相关性，就要求会计人员在处理会计信息时必须保持应有的客观公正，即保持恰当的独立性。这一矛盾的存在使得当上市公司经营者企图进行利润操纵时，作为外部监管者的注册会计师和证监会并不能保证及时发现所有上市公司存在的重大问题并采取有效措施，而最熟悉内情的企业会计人员迫于压力只能按上司意愿处理，使会计信息被扭曲，从而使投资者和债权人等利益相关者的利益受到损害。由于会计准则的不完备性、不及时性及会计人员的不独立性而导致会计信息出现“规则性失真”和虚假。客观上，会计准则要求会计工作遵守的准则和制度是刚性的，趋于严格的，尽量减少会计处理方法的可选性，缩小可能对准则及制度进行蓄意操作的余地。这样，一方面，可以使准则更好地反映经济活动实质，减少会计准则本身的缺陷；另一方面，即使会计人员的独立性不能实现，管理当局粉饰信息的动机也会因违规风险的增加而相应减弱，同时也更有利于外部监管者发现企业的违规行为。 　　基于这样的理论背景分析，我国对现有的资产减值准则进行了大幅度的修改：对固定资产、无形资产等原定义的长期资产以及新增的生产性生物资产、投资性房地产(成本模式计量)、金融资产(权益工具及其相关衍生金融工具)、石油开采权，规定其已计提的减值准备在以后年度不得转回。只有存货、消耗性生物资产、递延所得税资产等仍允许在以后年度根据“账面价值与可收回金额孰低”原则进行转回。 　　这一修改旨在缩小我国现有资产减值准则和制度的操作漏洞，降低会计信息的“规则性失真”和虚假，同时提高我国证券市场中现行条件下上市公司披露会计信息的可靠性和相关性，尤其是在提高会计盈余信息的决策有用性方面起了重要的作用。 　　 　　(二)经济学角度分析 　　从经济学的角度看，对资产减值准则的修改是我国政府监管部门与上市公司博弈过程的产物。以下将运用博弈论的一般分析框架对我国政府为什么要采用修改资产减值准则的办法来遏制上市公司粉饰财务信息的行为。为了突出研究问题，简化分析过程，以下从假设上市公司只存在利用资产减值准备来调节利润、粉饰报表这一种手段分析。 　　1．博弈参与人：政府和上市公司。理论上，证券市场中上市公司的利益相关各方都应参与到为谋求自身利益的博弈