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探析新准则中实际利率法的应用 摘要：2006年2月新颁布的会计准则中 多次、多处提到实际利率法的应用，笔者拟 根据自己的心得和体会， 谈谈在实务中实际 利率法的具体应用，期望能对实务中的朋友 们提供些帮助。 关键词：实际利率法实际利率摊余成本 所谓实际利率法，根据〈〈企业会计准则 22号一金融工具确认和计量》的规定，是指 按照金融资产或金融负债的实际利率计算 其摊余成本及各期利息收入或利息费用的 方法。”实际利率是指将金融资产或金融负 债在预期存续期间或适用的更短期间内的 未来现金流量，折现为该金融资或金融负债 当前账面价值所使用的利率。摊余成本是指 金融资产或金融负债的初始确认金额经下 列调整后的结果：1.扣除已偿还的本金；2. 加上或减去采用实际利率法将该初始确认 金额与到期日金额之间的差额进行摊销形 成的累计摊销额；3.扣除已发生的减值损失。 新颁布的会计准则中多次涉及到实际 利率法的应用，比如：持有至到期投资、贷 款和应收款项、可供出售金融资产、长期应 收款、长期借款、应付债券、长期应付款等 等。笔者将在上述主要情形分为三类分别阐 述实际利率法的应用。 一、实际利率法在金融资产、长期借款 和应付债券后续计量中的应用 在金融资广后续计量中，涉及到实际利 率法的情形有：持有至到期投资、贷款和应 收款项以及可供出售金融资产； 其他金融负 债中的情形是指长期借款和应付债券。须特 别指明的是，可供出售金融资产中，仅有债 务工具中会应用到实际利率法。 在应用到实际利率法的时候， 首先应该 关注其初始计量，合理确定此类债务工具的 本金及利息调整。债务工具的本金应按其面 值确定，对其实际收到金额与面值的差额确 定为利息调整。对于贷款的本金应按贷款协 议中协商的名义贷款额确定。 在会计核算中, 实际利率法所起的作用就是计算每期期末 的利息收入或利息费用，并倒算出每期应摊 销的利息调整金额。每期末应通过将摊余成 本与实际利率相乘得出利息收入或利息费 用，并将实际应收或应计的利息金额与利息 收入的差额确认为当期的摊销额。 第一期的 摊余成本是指本金；其他各期的摊余成本是 指本金扣除或加上累计摊销额之并减去减 值损失后的金额，仅有金融资广可能存在减 值损失。其实际上是每期期末债务工具的账 面价值。 值得注意的是尾差的处理， 由于各期摊 销的利息调整额之和就是初始确认中利息 调整金额，所以最后一期的利息调整应为初 始确认中利息调整额减去以前各期的利息 摊销额之和。以上用到的本金与利息调整都 是明细科目，企业在具体的资产或负债科目 下增设二级明细进行会计核算。 二、实际利率法长期应收款和长期应付 款的核算中的应用 根据〈〈企业会计准则4号一固定资产》、 〈〈企业会计准则6号一无形资产》、〈〈企业会 计准则14号一收入》和《企业会计准则 21 — 租赁》，在具有融资性质的商品销售和长期 资产采购中超过正常信用条件延期支付或 收取价款以及融资租赁中分期支付或收取 租金情形下，都涉及到实际利率法的应用和 长期应收款或长期应付款的核算。在超过正 常信用条件下的商品销售和长期资产采购 中，企业应将协议或合同的应收或应付价款 与其公允价值的差额确认为未确认融资收 益，在合同或协议期间内采用实际利率法进 行摊销，计入当期损益；在融资租赁情形， 承租人应当确定租入资产的入账价值， 将最 彳氐租赁付款额作为长期应付款的入账价值， 其差额确认为未确认融资费用，在租赁期内 采用实际利率法将其分摊确认为当期的融 资费用，而出租人应将最低租赁收款额、初 始直接费用及未担保余值之和与其未现值 之和的差额确认为未实现融资收益， 在租赁 期内采用实际利率法将其分摊确认为当期 的融资收入。 在会计核算中的关键是计算实际利率， 并据以确认长期应收款和长期应付款的现 值，其现值在商品销售、长期资产采购、出 租人融资出租资产、承租人融资租入资产中 分别体现为主营业务收入、长期资产入账价 值、融资租入固定资产入账价值与初始直接 费用之差、融资租赁资产入账价值与初始直 接费用之和。冏品销售中实际利率是指具有 类似信用等级的企业发行类似工具的现时 价值，或者将应收的合同或协议价款折现为 商品现销价格时的折现率； 长期资产采购中 的实际利率是指反映当前市场货币时间价 值和延期付款债务特定风险的利率，该折现 率实质上是供货企业的必要报酬率； 出租人 融资出租资广中的实际利率是指租赁内含 利率，即使最低租收款额的现值与未担保余 值的现值之和等于租赁资产公允价值与出 租人的初始直接费用之和的折现率； 承租人 融资租入租产中的实际利率应当分别区分 不同的情况采用下列折现率： 出租人的租赁 内含利率、合同规定利率、银行同期贷款利 率和重新计算的分摊率， 具体就不再熬叙述。 在长期应收款和长期应付款的核