试析征管法第三十五条（四）项的适用——自由裁量抑或羁束性行为.pdfVIP

．?欠 漪 (双月刊) 2013年第5期(总第81期) — — 自由裁量抑或羁束性行为 ◆李文波 ◆黄卫东 内容提要：核定征收方式是税务机关在税收征管过程 中常用的一种方式，其法律依据是 征管法第三十五条 (四)项之规定。对于一经确立为查账征收的纳税人，可否再进行核定， 即事后核定，虽然相关的规范性文件亦有规定，但执法实践中仍存在适用的疑惑 文章从核 定征收制度的立法目的、法律性质、纳税人权益保护、税负公平等角度进行分析，认为核定 征收作为税务机关的一种羁束性行政行为，其事后核定具有合法性，其解决的主要是课税要 素的定量问题，并不必然影响纳税人违法行为的定性。 关键词：核定征收；羁束行政行为；纳税权益；税负公平 中图分类号：F810．422 文献标识码：A 文章编号：2095—1280(2013)05—0083—04 一 、 问题的起源 某建设工程公司主要经营项 目为工程总承包 (按资质经营)、地基基础工程施工、建筑工程技 术咨询、室 内外装饰等，其企业所得税 的征收方式为查账征收。经过每年的企业所得税汇算清缴和 2009年的两次纳税评估，主管分局对该纳税人的企业所得税征收方式未 曾做过改变，仍确认为查 账征收。 稽查局在检查中认为该纳税人虽设置账簿，但账簿混乱且成本资料严重缺失、费用凭证不全， 因此改变了对该纳税人 2006年度和 2007年度企业所得税的征收方式，按建筑业应税所得率 10％进 行了核定，将该案件作为重大税务案件报市局审理 。 在上述案件中，困惑税务机关的问题主要有两个 ： 其一，该纳税人 以前年度企业所得税征收方式被主管分局认定为查账征收，稽查局在检查中按 照 《中华人 民共和 国税收征收管理法》 (以下简称征管法)第三十五条第 四项的规定，直接按照核 定征收方法核定企业所得税应纳税额，是否妥当?如稽查局对查账征收企业采取核定征收的行为不 妥当，对该企业进一步实施检查，应采取何种方式? 其二，假设该企业 2010年度共预缴了 1000万的企业所得税 ，2011年经汇算清缴为 800万元。 2012年稽查局又经核定确定应纳税额为 1200万，则企业少缴税款部分应如何计算，并如何处理? 二、问题的初步解析 对于稽查局是否有权对 以往实施查账征收的纳税人其应纳税额进行核定，根据征管法第三十五 条 (四)项规定，纳税人虽设置账簿，但账 目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全， 难以查账的，税务机关有权核定其应纳税额。同时根据征管法第十四条 “本法所称税务机关是指各 级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”。及征管法实施 作者简介：李文波，男，中共国家税务总局党校讲师；黄卫东，男，江苏省淮安市淮阴地方税务局局长 。 一 83 — 李文波 黄卫东 试析征管法第三十五条 (四)项的适用 细则第九条第一款 “税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是 指省以下税务局的稽查局 。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件 的查处。”问题的答 案似乎 已经确定，即在该案件 中，稽查局有权对该企业的应纳税额进行核定。 三、问题的关键 针对上述所给出的问题的初步解析，在实务中有如下不同的观点： 其一，核定征收属于行政 自由裁量行为，其受行政行为确定力的限制，行政相对人基于信赖利 益保护原则，免受二次行为之处理 。故纳税人一经汇算清缴完毕，税务机关不得就 同一涉税事实给 予两次不同的税务处理，否则违反行政行为的确定力，严重损害纳税人基于税务机关第一次行政行 为所形成的信赖利益，根据行政法之信赖保护利益原则，税务机关不得针对之前查账征收的应税行 为再次实施核定征收。 其二，稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，其不具有征管职权，故无权 决定对纳税人是否采取核定征收。 我们认为稽查局根据征管法第三十五条 (四)项所为的核定纳税人应纳税额之行为，其法律性 质是什么才是回应本案 问题的关键 ，究竟为行政裁量行为还是羁束性行为。当然，之所以将案件的 本质 问题归为此并不是承认上述理由中的第一种，因为无论是羁