从《金融工具确认和计量》准则浅析新企业会计准则下公司每股净资产的“虚假性”.docxVIP

从《金融工具确认和计量》准则浅析 新企业会计准则下公司每股净资产 的“虚假性” 【摘 要】新企业会计准则第 22号〈〈金 融工具确认和计量》准则在投资分类和计量 上有其合理的一方面。但是，该准则也存在 某些缺陷。主要是金融资产计量方法分类的 确定性和金融资产界定的随意性之间的矛 盾。这就造成了按照该准则提供的企业财务 报表计算出的企业重要财务指标一一每股 净资产具有“虚假性”。 【关键词】交易性金融资产 可供出售 金融资产每股净资产公允价值资本公积 每股净资产分析法是股票市场上进行 投资判断常用的基本面分析法之一， 具有广 泛的应用基础和实践验证。但是，新的企业 会计准则中〈〈金融工具确认和计量》准则部 分规定的模糊性却造成了每股净资产的相 对“虚假性”，给投资者的投资判断带来了 不利的影响 一、基本问题 根据财务学的定义，公司每股净资产 = 股东权益总额发行在外的股票股数。 假定公 司在一定时期内，没有增资扩股、配股等增 加股票股数的行为，则发行在外的股票股数 可以看作是一个常量。此时，每股净资产与 股东权益总额成正相关。根据财政部颁布的 新企业会计准则，股东权益包括投入资本、 资本公积和留存收益。其中，投入资本和留 存收益的确认和计量方法相对确定。但是， 新的企业会计准则中〈〈金融工具确认和计量》 准则中的规定却给资本公积的确认和计量 带来了一定程度上较大的变化性和人为操 控性，造成了公司每股净资产的相对“虚假 性”。 —、理论基础 根据财政部颁布的新企业会计准则第 22号〈〈金融工具确认和计量》规定，金融 资产应当在初始确认时划分为四类： 以公允 价值计量且其变动计入当期损益的金融资 产，包括交易性金融资产和指定为以公允价 值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出 售金融资产。 对于持有至到期投资与贷款和应收款 项这两项内容，新旧准则的规定出入并不大。 值得引起高度注意的就是交易性金融资产 和可供出售金融资产的会计确认和计量。 〈〈金融工具确认和计量》准则对两种资 产的分类做出了如下界定： 交易性金融资产主要指企业为近期内 出售而持有的金融资产， 包括企业以赚取差 价为目的，从二级市场购入的股票、债券和 基金等。可供出售金融资产包括企业购入的 在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等, 没有划分为以公允价值计量且其变动计入 当期损益的金融资产、持有至到期投资等金 融资产的，可以归为此类。 〈〈金融工具确认和计量》准则对这两种 金融资产的计价均采用公允价值计价， 但是 在会计核算中采用不同核算方式，在初始计 量计价方面，会计制度规定：交易性金融资 产的初始计量，应当按照取得时的公允价值 作为初始确认金额，相关的交易费用在发生 时计入当期损益；而可供出售金融资产，按 取得时金融资产的公允价值和相关费用之 和作为初始确认金额。在后续计量方面：交 易性金融资产在金融资产期间对取得的利 息或现金股利确认为投资收益，在资产负债 表日，该金融资产按公允价值计量，公允价 值与账面价值的差额变动，计入公允价值变 动损益，在处置该金融资产时，其公允价值 与初始入账金额之差额变动损益转入当期 损益；而可供出售金融资产在金融资产期间 对取得的利息或现金股利也确认为投资收 益，在资产负债表日，该金融资产按公允价 值计量，公允价值与账面价值的差额变动， 计入资本公积，只有在处置该金融资产时， 其资本公积才转入当期损益最终确认投资 收益。 三、原因分析 通过对于上述的理论基础中新企业会 计准则的《金融工具确认和计量》准则的规 定的研究，该准则造成企业每股净资产出现 “虚假性”主要可以归结于两个方面的原 因的综合作用。第一点是两种不同金融资产 有不同的会计处理方法； 第二点是两种不同 的金融资产的界定有随意性。 公允价值变动时不同的会计处理方法 1.对于交易性交融资产，具体的会计分 录为 当金融资产溢价，即公允价值账面价值 时 借：交易性金融资产一公允价值变动 贷：公允价值变动损益 当金融资产跌价，即公允价值账面价值 时 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产一公允价值变动 也就是说，交易性金融资产的公允价值 变动通过交易性金融资产的账户记入利润 资产类，对每股净资产没有直接影响。 对 于可供出售金融资产，具体的会计分录为 当金融资产溢价，即公允价值账面价值 借：可供出售金融资产一公允价值变动 贷：资本公积一其他资本公积 当金融资产跌价，即公允价值账面价值 时 借：资本公积一其他资本公积 贷：可供出售金融资产一公允价值变动 也就是说，可供出售金融资产的公允价 值变动通过资本公积一其他资本公积账户 记入了股东权益，对每股净资产有直接的影 响。 金融工具存在着确认的随意性 尽管准则对于两种资产做出了文字上 的区别和界