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营改增对我国航空公司税收负担影响的实证研究 2013年8月1日以来，中国全面启动了运输业和一些现代服务业的“经营改革”。这一改革对中国各行业的健康发展具有深远意义。［1］航空运输业是我国交通运输业的重要组成部分, 具有不同于一般交通运输业的特点。首先, 航空运输业具有高技术、高投入、高风险的特点, 其运输工具价格昂贵, 设备操作技术性强, 投资回收期长, 对国内外经济形势十分敏感, 运营风险较高, 各国对航空运输经营主体的资格都做出了严格限制, 使其成为自然垄断的典型行业。其次, 我国航空运输业受政府管制的影响较大, 大中型航空公司多是国资委控股的大型骨干企业, 发展战略的选择上受国家政策影响, 航空运输服务及航油的价格体系混杂, 并未完全市场化。因此, “营改增”对航空运输业的影响也有不同于其他交通运输业的特点。本文拟在对S航空公司典型调查的基础上, 就“营改增”对航空公司税负的影响进行分析。 S航空公司成立于1999 年, 2000 年在深圳证券交易所向中国境外投资人发行境内上市外资股, 是国内知名并在地方具有重要影响力的中型航空公司。S航空公司主要从事经批准的航空客货运输业务, 并开展与航空有关的其他服务和经营性业务, 目前经营航线110 余条, 通航全国60 多个大中城市, 并开通香港、台湾等地区航线和韩国、日本等国际航线。 一、 sh航天局税负计算的前提和假设 (一) 收入项目适用政策的变化 航空公司以提供航空运输服务为主营业务, 各航空公司提供航空运输服务的收入基本都在营业收入的90% 以上。此外, 各公司根据业务复杂程度的不同, 还经营规模不同的飞机维修、旅游、酒店、广告等业务。以S航空公司为例, 推行“营改增”后, 其收入项目税务处理的变化主要体现在: 提供航空运输服务取得的收入由原先按3% 的税率征收营业税改为按11% 的税率进行价税分离后计算销项税额, 并允许符合条件的成本费用按相应税率从中抵扣。国际运输服务适用零税率的优惠政策从而与税改前免征营业税相衔接。所涉及的部分现代服务业经营项目按6% 的税率计算销项税额, 对飞机资产租赁等有形动产租赁收入按17% 的税率计算销项税额。其收入项目适用政策的具体变化见表1、表2。 为了与营业税对航空运输业的优惠政策相衔接, “营改增”在全国范围推广后, 也给出了相应的优惠政策, 主要包括: 对于航空运输企业提供的旅客利用里程积分兑换的航空运输服务、航空运输企业根据国家指令无偿提供的航空运输服务、已售票但未提供航空运输服务取得的逾期票证收入、航空运输企业代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款, 均不征收增值税。 (二) s学校的增值税使用 增值税体系中, 成本费用的抵扣以取得增值税专用发票或进口增值税专用缴款书等合法抵扣凭证为前提, 按照注明的增值税额进行抵扣。在推行“营改增”后, 交通运输业和部分现代服务业被纳入增值税征收范围, S航空公司除原先适用增值税的航空油料耗费、餐食及机供品、飞机维修成本等产生的进项税额外, 可抵扣的进项税额进一步扩大。其成本费用项目适用税率见表3、表4。 此外, 因“营改增”推行范围的不全面和制度设计等原因, “营改增”后S航空公司还存在一部分无法抵扣的成本费用, 包括“营改增”实施前的存量固定资产、人工成本、民航发展基金、飞行训练费、不正常航班费用、客票代理手续费、财务费用 ( 主要是利息费用) 、飞机保险费等。鉴于航空公司成本费用和适用政策的复杂性, 有必要在测算税负变化时, 对“营改增”后部分重要的成本项目的适用政策加以说明和适当简化。 1. 航空油料成本。根据我国航空油料的供应体制, 民航业所用航油由中国航空油料集团公司 ( 简称“中航油”) 实行从采购、运输到销售、加注全部环节的独家垄断经营, 油价中含有17% 的进项税额。同时, 也有部分国际航线在国外直接加油, 若不能取得海关进口增值税专用发票缴款书, 将不能抵扣所包含的增值税。此外, 国内保税油库还向部分国际航线提供不含增值税的保税油料。因此, 航空公司油料成本增值税的含税率可能不足17% , 这在国际运输业务较多的大型航空公司尤为明显。具体到S航空公司, 其国际和地区运输收入只占主营业务收入的3% 左右, 而且均为通往日本、韩国的短程航线, 基本不从保税油库接受免税油料, 因此, 在测算时可忽略境外加油的影响。 2. 飞机资产购买与租赁。航空公司购买飞机一般采用银行贷款的方式, 即通过支付一定利息, 获取资金的使用权进行飞机的购进投资。目前我国民航用飞机基本上来自进口, 本文假设S航空公司进口的飞机空载质量均在25 吨以上, 从而可以享受进口环节增值税减按4% 税率征收的优惠政策。但因为金融保险业不在“营改增”范围内, 因此, 产生的利息费用等不含增值