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无形资产项目的会计处理 第6条。《企业会计准则》是许多具体会计准则中的普通员工。在具体的拟人化中，存在一些地方是值得关注和改进的。本文结合案例对此提出自己的观点。 一、 开发支出失败风险准备 现行会计准则对此问题没有涉及, 笔者的观点是:开发阶段支出符合资本化条件的应资本化, 但开发时间可能较长, 而且也存在一定的失败风险, 在未达到预定可使用状态前, 将资本化支出全部放在“研发支出——资本化支出”账户中, 期末再将其余额列报于资产负债表“开发支出”项目中, 有可能虚增资产的金额。因此遵循会计信息谨慎性的要求, 企业应设置“开发支出失败风险准备”科目。 每期应计提的开发支出失败风险准备=当期发生的资本化支出× (1-期望成功率) , 其中, 期望成功率是在企业立项过程中就评估出来的。如果以后开发成功, 应冲销原已计提的开发支出失败风险准备;如果以后开发失败, 则可将已经发生的所有资本化支出扣掉开发支出失败风险准备后的余额转入当期损益 (营业外支出) 。 例1:甲公司研究和开发A专利项目, 在2013年研究阶段, 发生材料费用20万元, 人员薪酬30万元, 其他费用10万元, 总计60万元。2013年5月10日A项目立项完成, 确定其期望成功率为90%, 开始进入开发阶段。2013年5月11日到年末, 发生材料费80万元, 人员薪酬40万元, 总计120万元。2014年1~12月发生材料费160万元, 人员薪酬80万元, 总计240万元。2014年12月30日该专利项目达到预定可使用状态, 投入使用。 分析:因为该项目历时一年多, 而且期望成功率只有90%。为防止“开发支出”虚增企业资产, 企业应及时计提“开发支出失败风险准备”, 作为“研发支出——资本化支出”的抵减项目。具体分录如下: 1.2013年。 (1) 研发支出发生时:借:研发支出——资本化支出120、——费用化支出60;贷:原材料100, 应付职工薪酬70, 银行存款10。 (2) 年末, 借:管理费用60;贷:研发支出——费用化支出60。借:资产减值损失12[120× (1-90%) ];贷:开发支出失败风险准备12。 由此在2013年度的资产负债表上, “开发支出”项目列报的金额为108万元 (120-12) 。 2.2014年。 (1) 开发支出发生时:借:研发支出——资本化支出240;贷:原材料160, 应付职工薪酬80。 (2) 研发成功时:借:无形资产——专利权A360 (120+240) ;贷:研发支出——资本化支出360。借:开发支出失败风险准备12;贷:资产减值损失12。 若研发失败:借:营业外支出348, 开发支出失败风险准备12;贷:研发支出——资本化支出360。 二、 “营改增”试点企业的增值税转出 目前很多教材对此问题没有阐述, 笔者的观点是:现阶段视情况决定是否转出增值税, 未来则不需要。因为现行会计准则将研发阶段区分为研究阶段和开发阶段, 研究阶段的支出全部费用化, 开发阶段符合资本化条件的支出则资本化。 如果耗用的原材料属于费用化支出, 期末应转入管理费用, 可视同行政部门领用原材料, 不必转出增值税。如果耗用的原材料属于资本化支出, 且该企业处在“营改增”试点地区, 按现行的“营改增”规定, 研发服务即新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动, 属于改征增值税的试点行业, 也不需要转出增值税;如果该企业未处于“营改增”试点地区, 暂时仍需转出增值税。不过因为“营改增”是全国税制改革的大趋势, 迟早都是不必转出增值税的。 例2:湖南某企业2014年自行开发某项专利技术, 研究和开发阶段发生的费用化支出为10万元, 其中:材料费用3万元、人员薪酬7万元;可以资本化的支出为30万元, 其中:材料费用12万元、人员薪酬18万元。 分析:因为湖南从2013年8月1日开始实行“营改增”试点, 该企业研发活动属于征收增值税的项目, 符合资本化条件的开发支出中, 耗用的原材料支出可以抵扣增值税, 不必转出增值税。相关会计分录如下: (1) 研发支出发生时:借:研发支出——费用化支出10、——资本化支出30;贷:原材料15, 应付职工薪酬25。 (2) 费用化支出期末结转损益时:借:管理费用15;贷:研发支出——费用化支出15。 (3) 专利权达到预定可使用状态时:借:无形资产——专利权30;贷:研发支出——资本化支出30。 三、 现行无形资产清理的会计核算 对不少会计初学者而言, 无形资产处置时的分录涉及多借多贷, 不太好理解。其实我们完全可以参照固定资产处置时的相关会计处理, 增设“无形资产清理”科目, 反映无形资产处置的过程。通过该科目的借方核算转销处置无形资产的账面价值、处置无形资产发生的相关税费及结转无形资产处