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基层税务机关执法风险研究和思索 稅务执法风险，是指稅务机关及其工作人员（以下 称税务人员）在履行稅收管理职责过程中，未按照或者未完 全按照法律、法规和规章的规定实施执法行为，未履行或者 未完全履行法定职责，致使国家和税收管理相对人的合法权 益受到损害，依法应当承担的不利法律后果，即法律责任。 一、稅务执法风险产生的原因 （一）法律政策层面。一是税收法律级次偏低，权威性 较差。根据《立法法》规定，国家立法机关虽然拥有专属立 法权，但在特定情况下可以授权行政机关立法。目前由全国 人大或其常委会制定的税法只有三部，其余均为国务院制定 的行政法规及其主管部门、财政部或国家税务总局制定的规 章等。二是税收程序法有些规定过于原则，不利于操作。如 在采取税收保全措施、稅收强制措施等，由于执法程序复杂, 使税务干部查处案件时缩手缩脚，导致许多涉税案件得不到 及时查处，执法力度无法达到税法要求。三是政策漏洞。受 税收法律单一性所限，实际的税收工作中，税务机关往往会 出台一些税收政策来指导工作。由于其中一些下达的税收政 策文件的收件期比其要求的执行期要晚数月，使税务执法人 员无形中承担了一定的由于政策制定方面缺陷而带来的执 法风险。 （二） 社会环境层面。一是税务执法受到地方政府的干 涉。有些地方基层政府由于地方利益驱动（如招商引资、搞 活地方经济等），变相出台一些税收优惠政策，干预税务执 法。二是税收立法与我国法律体系之间不协调，造成相关部 门协税护税意识不强，如国税与地税、工商、银行等部门衔 接不力，尚不能较好地实现相关信息的资源共享。 （三） 个人素质层面。一是执法风险意识亟需加强。由 于税收执法机关作为执法者兼管理者的强势地位客观存在， 使执法人员没有切实感受到税收执法风险的压力，一定程度 上还存在“人治”思想。二是执法业务水平有待提高。税务 人员水平参差不齐，整体素质不高，综合性管理人才和高级 专业人才尤缺，直接制约业务水平的提升。同时，由于税收 执法依据散见于复杂的稅收实体法和程序法中，行政规范性 文件大量存在并不断修订更新，税收执法人员难以全面、准 确把握，规范执法难度较大。三是职业道德水平需要进一步 提高。有的人员工作态度不认真，草率行事；有的执法人员 法治意识淡薄，滥用职权，以权谋私，严重损害了税法尊严, 无法保证税收公平、公正、正确，从而埋下风险隐患。 二、当前税务执法风险表现形式 （一）申报大厅工作人员执法风险。一是税务登记设立、 变更、注销、停复业登记等环节。根据《中华人民共和国税 收征收管理法》规定，从事生产经营的纳税人应当自领取营 业执照之日起30日内向税务机关申报办理税务登记，税务 机关30日内审核发给税务登记证。实际中纳税人在办理工 商登记时只需缴纳工商管理费即可，在填写相关信息时存在 很大随意性。特别是那些办理贷款的空户和为了获取财政补 贴的免税专业合作社，常常出现项目填写不齐全、填写内容 不真实的情况。变更、注销户更无法管理，现实中常常出现 工商已经变更或注销而没有到税务机关办理相关手续的，以 致稅务机关的后续管理跟不上，常需采取非常规手段来处 理，否则将产生大量垃圾数据。二是发票发售、验审缴销、 代开等环节。发票发售环节，《中华人民共和国税收征收管 理法》规定，纳税人只要办理税务登记证，就可以向税务机 关申请领购发票。实际上，大部份领购发票的个体户属未达 起征点纳税人。这又使得发售岗对该部份纳税人发票验旧供 新时，要承担对其开具金额进行核算，达到起征点转管理环 节进行定额，超定额要对其进行补稅的责任。代开发票环节。 目前申请窗口代开发票的临时户颇多，有的申请开票金额甚 至高达几十万元，有的临时户在短期内或一个年度内多次连 续发生代开行为。窗口在受理时，仅对其提供的身份证和供 货证明进行审核并开票，而“临时户”进入市场不需要发票 的部分则可能未申报。这些“临时户”打一枪换一炮，长期 处于“游走”状态，未纳入正常税收管理，给我们的日常发 票管理带来潜在的风险。 （二）税收管理人员执法风险。一是日常管理。由于管 理员对税收政策理解程度不同或会计核算掌握程度不同，有 时会出现对同一企业，不同检查人员常持不同的看法、处理 意见和结果，由此产生不同的处罚结果，就为行政复议或行 政诉讼留下隐患。二是执法文书的使用。送达回证没有注明 签收或送达的日期和时间；有时与纳稅人比较熟悉时，则送 达文书履行程序更随意，送达回证不注意签字环节而出现空 白；见证人没有签字或者根本没有见证人等。送达文书内容 和形式的不完整、规范，在法律上可能不被视为或不一定被 确认为已送达，若涉及到因对纳稅人采取稅收保全、强制执 行措施引起争诉时，则有直接的败诉风险。三是一般纳税人 资格认定环节。2009年《中华人民共和国增值税暂行条例》 降低了一般纳税