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从会计目标的变迁看公允价值引入的必要性 　　摘要：会计目标与会计计量之间存在着非常密切的联系，所以可以从会计目标的变迁这个视角来理解公允价值在我国引入的必要性。本文首先阐述了会计目标的变迁，然后对现在经济环境下基于历史成本计量基础的传统会计计量所面临的困境进行了论述，在此基础上，最后了公允价值引入的必要性。 　　关键词：会计目标；历史成本；公允价值；必要性 　　中图分类号：F230　文献标识码：A　文章编号：1008-4428(2011)01-47-02 　　 　　会计计量与会计理论研究的起点――会计目标之间存在极为密切的联系。会计目标作为会计理论构建的逻辑起点，决定了计量属性的选用，表现为会计目标是会计计量理论的基石，不同的会计目标理论会产生不同的会计计量观点；而计量属性促成了会计目标的实现，表现为会计计量是实现会计目标的重要环节，不同的会计计量模式提供的会计信息侧重点不同，由此决定了会计系统运行的终极目标不同。会计计量是实现会计基本职能的一种确定价值活动量的技术手段。而计量属性作为会计计量的一个重要构成因素，它与会计目标的联系自然也密不可分。基于会计目标与计量属性如此相互的关系，从会计目标的变迁这个视角来理解公允价值在我国的引入应该是一个很好的途径。 　　 　　一、会计目标的变迁 　　 　　会计目标一直是当今会计理论和会计实践中关注的焦点问题，简而言之，其核心问题是向谁提供信息和提供什么信息。针对这些问题，理论界主要有两种基本观点：受托责任观和决策有用观。无论是哪一种目标观，都是当时会计环境下的产物。 　　1、受托责任观 　　受托责任观的产生源于公司制和现代产权理论。受托责任观认为会计目标是向资源的所有者报告受托资源的管理情况，是对受托责任的履行结果的评价，信息使用者所需的信息侧重历史的、已发生的信息，因此要求提供尽可能客观可靠的会计信息。资产计价倾向于采用历史成本计量方式。 　　受托责任观存在以下缺陷：(1)受托责任观强调真实地反映过去，而对未来事项难以反映。(2)在会计处理上，用现时收入与历史成本计量的费用进行配比，难以体现真实性的原则。(3)在会计信息方面，受托责任观很少会顾及到委托者以外的信息需求，忽略潜在投资者的利益和要求。(4)适用环境方面，在当下经济环境中，受托责任观所要求的明确的委托代理关系已日趋模糊，使得会计信息难以满足环境的要求。 　　2、决策有用观 　　在决策有用观之下，委托者或所有权者对受托者的直接监督变成了由证券市场对受托者的间接监督。这种间接监督是在投资者发现受托者不能履行受托责任时以抛售所持出手中股票的形式实施的。决策有用观下的会计目标强调会计信息要满足信息使用者做出经济决策的需要。 　　决策有用观自身也存在一些缺陷，主要表现为：(1)对“有用”的评价太主观，不同的信息使用者对有用性的要求必然不同，即使是同一信息使用者，在不同的时期对会计信息也有不同要求，相比受托责任观，其可操作性较低。(2)决策有用观下将公允价值引入会计计量，但在市场机制尚不完善的情况下公允价值的使用会为利润操纵，信息粉饰提供可乘之机。 　　由此可以看出，受托责任观和决策有用观的主要区别在于这两种观点所生存的环境不同，所强调的信息需求不同，进而要求不同的计量属性来满足它。受托责任观通常适用于委托方和受托方可以明确辨认的会计环境，强调信息的可靠性，所以历史成本所具有的客观性及可验证性等特点可以更好的达成受托责任观之下的会计目标。而决策有用观主要适宜于资本市场高度发达并在资源配置中占据主导地位的会计环境，强调信息的有用性。所以公允价值可以胜任信息使用者对会计信息“相关性”的要求。 　　3、会计目标的演变 　　不同的社会经济时期，因企业合约性质不同，会计目标并非一成不变，它随着社会经济环境、科学技术等的变迁而变迁，亦即财务报告目标直接反映着社会经济环境的变化，并随着外部环境的变化而不断得到调整。 　　在资本市场发展初期，股权相对集中，企业所有者关注的是企业管理者能否使其投入资本实现预期增值，因此财务报告的第一要务在于如实反映企业管理者受托责任的履行情况，以此评价其经营业绩。在该阶段，建立在历史成本之上的受托责任观占主导地位。其实，也可以说这个时期的受托责任观和决策有用观是统一的，因为企业投资者的经济决策就在于根据企业管理者经营业绩决定其报酬及是否续聘。此时，以历史成本为计量基础的会计信息可同时确保可靠性和相关性。 　　随着资本市场的逐步发展和完善，股权变得日益分散，委托代理关系变得不再清晰、明确。这样的经济环境要求财务会计面向资本市场提供信息，以利于现实的以及潜在的投资者和债权人等作出决策。信息使用者对会计信息的关注焦点转移到企业未来的经营情况上，尤其是企业创造未来现金流量的能力。这种环境